上旬窯15窯陰企業(yè)納稅籌劃方案設(shè)計： 理論與現(xiàn)實的沖突 中南林業(yè)科技大學(xué) 【摘要】近年來納稅籌劃問題成為了理論研究的熱點，學(xué)者們按不同稅種或者按企業(yè)注冊登記、籌資、投資、生產(chǎn)經(jīng)營和利潤分配等環(huán)節(jié)總結(jié)了一系列納稅籌劃方法。但理論上可行的方法在不同企業(yè)的實踐中往往因多種原因而不能得到有 效運用，充分認識這一問題將有利于企業(yè)決策和有效降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。 【關(guān)鍵詞】納稅籌劃 稅務(wù)風(fēng)險 企業(yè)所得稅 在當(dāng)今市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)作為獨立的經(jīng)濟主體，將追 求自身經(jīng)濟利益以實現(xiàn)股東財富最大化作為其最重要的目 標(biāo)。企業(yè)通過納稅籌劃減少納稅支出，或者通過延期納稅獲 得資金時間價值，是企業(yè)增強盈利能力的重要手段之一。但 是，理論上成立的納稅籌劃方法在實踐中往往會因為多種原 因出現(xiàn)相互沖突而不能得到運用，充分認識這一問題將有利 于企業(yè)的經(jīng)營者作出正確的決策，有效地降低企業(yè)未來的稅 務(wù)風(fēng)險。 一、生存和發(fā)展的壓力導(dǎo)致企業(yè)決策者放棄最優(yōu)方案 對企業(yè)決策者而言，由于市場競爭激烈，首先需要解決的 是企業(yè)的生存和發(fā)展問題，稅負的考慮還在其次。所以對企業(yè) 以及提供納稅籌劃服務(wù)的中介機構(gòu)而言，都應(yīng)該認識到納稅 籌劃在企業(yè)經(jīng)營決策中并不是最重要的。
例如，假定某百貨商場在節(jié)假日推出兩種可能的促銷方 案：淤滿100 元打七折；于滿100 元送30 元購物券。該商場商 品銷售利潤率為40%，即銷售100 元商品，其成本為60 上進銷價均為含稅價，取得增值稅專用發(fā)票）。假設(shè)某顧客購買了價值100 元的商品，按促銷方案淤，只要財務(wù)上統(tǒng)一規(guī)定 將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，其應(yīng)稅銷售額 就可以按發(fā)票上注明的折后價70 元計算，則：淤應(yīng)納增值 稅越70/（1+17%）伊17%原60/(1+17%)伊17%越1.45（元）；于應(yīng)納 企業(yè)所得稅越［70/（1+17%）原60/（1+17%）］伊25%越2.14 盂利潤總額越70/（1+17%）原60/（1+17%）越8.55（元）；榆稅后凈利潤越8.55原2.14越6.41（元）。 按促銷方案于，商場應(yīng)向顧客無償贈送30 元商品（憑券 購買，假定其含稅成本為18 元），根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，贈送行 為視同銷售，應(yīng)計算繳納增值稅，視同銷售的銷項稅額由商場 承擔(dān)，所贈送商品的成本不允許在企業(yè)所得稅前扣除。企業(yè)還 應(yīng)就無償贈送的商品代扣代繳個人所得稅。則：淤應(yīng)納增值 稅越100/（1+17%）伊17%+30/（1+17%）伊17%原60/（1+17%）伊 17%原18/（1+17%）伊17%越7.56 （元）；于應(yīng)納個人所得稅越30/ （1原20%）伊20%=7.5（元）；盂應(yīng)納企業(yè)所得稅越［100/（1+17%） 原60/（1+17%）］伊25%越8.55（元）；榆利潤總額越100/（1+17%）原 60/（1+17%）原18/（1+17%）原7.5越11.30（元）；虞稅后凈利潤越 11.30原8.55越2.75（元）。
很明顯，方案淤比方案于納稅少，稅后利潤更大，從理論 上說其應(yīng)該為商品零售企業(yè)所普遍采用。但事實上，商場一般 采用的是方案于，因為對于商場來說，最主要的目標(biāo)是爭奪市 場份額、擴大商品銷售，因此還要考慮哪種促銷手段對消費者 的刺激效應(yīng)最大。在“滿100 元送30 元購物券”的促銷方案 下，部分消費者為了得到更多優(yōu)惠，會買一些可買可不買的商 品，尤其當(dāng)他們的購物金額接近優(yōu)惠條件時，促銷效果顯著。 很明顯，商場采用方案于的實際銷售額更大，無疑能獲得更多 的市場份額，在競爭中取得優(yōu)勢地位。 二、公司管理層迫于業(yè)績考核的壓力而進行逆向選擇 對上市公司而言，公司管理層時時面臨著企業(yè)業(yè)績增長 的壓力，當(dāng)公司銷售增長乏力、業(yè)績大幅下降甚至連續(xù)兩年虧 損而被ST 時，面對股東的壓力，管理層需要一份顯示業(yè)績良 好的利潤表來支撐公司股價，以證明管理層是稱職的。這時， 公司管理層對某些通過推遲確認應(yīng)稅收入或應(yīng)稅所得達到少 納稅目的的納稅籌劃方案便不會予以認可。 三、大股東和中小股東之間利益取向不同的制約 依據(jù)我國現(xiàn)行《個人所得稅法》的規(guī)定，個人轉(zhuǎn)讓股票所 得暫不征收個人所得稅，但個人擁有股權(quán)而取得的股息、紅利 所得應(yīng)當(dāng)繳納個人所得稅。
據(jù)此，企業(yè)在財務(wù)成果分配階段進 行納稅籌劃時，上市公司從理論上來說可以通過不分配或少 分配利潤的方式增加每股凈資產(chǎn)值，提高償債能力和獲利能 力，從而促使股票價格上漲，投資者通過轉(zhuǎn)讓股票能獲得一定 的補償，同時也可以避免繳納個人所得稅。 但是，上述籌劃方案的實施仍然存在諸多障礙：淤我國股 市尚不規(guī)范，股票價格有時并不能正確地反映公司的基本面 和內(nèi)含價值。于在股改前的上市公司中，非流通的法人股只能 協(xié)議轉(zhuǎn)讓，大股東無法通過自由轉(zhuǎn)讓股票從中獲利。股票全流 通后，“大小非”解禁對市場造成的恐慌又使證監(jiān)會和大股東 對轉(zhuǎn)讓股份作出了較多的限制性規(guī)定，這就決定了這樣的納 稅籌劃方案很難在董事會和股東大會上通過。盂長期以來， 陰財會月刊全國優(yōu)秀經(jīng)濟期刊 陰窯16窯 上旬我國股市中大股東利用其“一股獨大”的地位侵害中小股東利 益的現(xiàn)象十分普遍。榆有一些小股東不愿意承擔(dān)收益不確定 的風(fēng)險，寧愿上市公司直接發(fā)放現(xiàn)金股利而鎖定回報，如佛山 照明（000541）就是一家典型的因持續(xù)派現(xiàn)而深受投資者青 睞的公司。 四、國家法律法規(guī)變化帶來的影響 政府主管部門出臺新的政策法規(guī)有時也會對企業(yè)的納稅 籌劃帶來影響。例如，從2008 日起正式實施的《企業(yè)所得稅法》統(tǒng)一了納稅義務(wù)人、適用稅率、稅前扣除標(biāo)準和 稅收優(yōu)惠政策，強化了反避稅措施等，對以往企業(yè)經(jīng)常采用的 企業(yè)所得稅納稅籌劃方法產(chǎn)生了較大的影響。
具體表現(xiàn)在以 下方面： 對轉(zhuǎn)讓定價和資本弱化籌劃方法的影響?！镀髽I(yè)所得稅法》引入“獨立交易原則”，補充了“成本分攤協(xié)議”等一般 反避稅規(guī)則，規(guī)范了企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易行為。并且，為防止企業(yè) 利用資本弱化方式避稅而要求企業(yè)從關(guān)聯(lián)方借款不能超出其 注冊資本的一定比例。 對利用變換投資者身份籌劃的影響?！镀髽I(yè)所得稅法》統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)的適用稅率，這意味著內(nèi)外資企業(yè)稅收待 遇的統(tǒng)一，使得常見的內(nèi)資企業(yè)通過在國際避稅地注冊再返 回國內(nèi)投資，或者直接借用外籍、港澳臺人士身份成立虛假外 資企業(yè)的避稅方法失去意義。 對利用注冊登記地點籌劃的影響?！镀髽I(yè)所得稅法》將稅收優(yōu)惠方式從以“區(qū)域性投資優(yōu)惠”為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐浴爱a(chǎn)業(yè)性 投資優(yōu)惠”為主，稅率的地區(qū)差異將逐步消失，將企業(yè)登記注 冊于經(jīng)濟特區(qū)、沿海開放城市、國家經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)和高新技 術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)等特定地區(qū)的籌劃方法將不再有效。 綜上所述，納稅籌劃方案的設(shè)計者不能簡單地套用納稅 籌劃理論，而應(yīng)該充分、全面地考慮企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的具體條 件納稅籌劃方案設(shè)計，分析企業(yè)所面臨的內(nèi)外部環(huán)境的影響和限制。經(jīng)濟環(huán)境的 紛繁復(fù)雜決定了納稅籌劃理論的具體應(yīng)用具有靈活性。納稅 籌劃的生命力在于它并不是僵化的模式，而是有著極強的適 應(yīng)性。
納稅人在進行納稅籌劃時，不能對理論進行生搬硬套， 而應(yīng)該根據(jù)客觀條件的變化，采取不同的方法。 主要參考文獻 中國注冊會計師協(xié)會.稅法. 北京院 經(jīng)濟科學(xué)出版社袁 2008 劉蓉.金方案院稅收籌劃案例解評.北京院清華大學(xué)出版社袁2007 對《企業(yè)會計準則第15號—— —建造合同》的思考 浙江財經(jīng)學(xué)院 菁淵教授冤【摘要】本文分析了《企業(yè)會計準則第15 —建造合同》的具體建議，以期能促進現(xiàn)行會計準則更加完善。 【關(guān)鍵詞】建造合同準則 問題 建議 2006 建造合同》（簡稱《建造合同準則》）。該準則對于規(guī)范建造承包商的會計核算和相關(guān)信息披露，以及實現(xiàn)與國際會計準則趨 同具有十分重要的意義。但是，《建造合同準則》在執(zhí)行中仍存 在一些問題納稅籌劃方案設(shè)計，值得商榷。 一、《建造合同準則》存在的問題 合同收入與合同費用的確認。（1）合同收入與合同費用的確認方法缺乏科學(xué)性。由于工 程的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，在這 種情況下，如何將合同收入與合同費用進行配比，計入各個會 計年度，及時反映各年度的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況就成為一個 非常重要的問題?！督ㄔ旌贤瑴蕜t》第十八條規(guī)定：在資產(chǎn)負債 表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比 法確認合同收入和合同費用。
筆者認為，用這種方法確認合同 收入與合同費用缺乏科學(xué)性，原因如下： 一是完工百分比法的實質(zhì)是根據(jù)完工進度確認合同收 入、合同費用及合同毛利，即完成了一定量的工程即可取得相 應(yīng)的收入和利潤。事實上不同階段完成一定量的工程，并不一 定能取得完全相匹配的收入和利潤。完工百分比法只能在形 式上保證合同收入與合同費用的配比。 二是按《建造合同準則》的規(guī)定，完工進度可以按累計實 際發(fā)生的合同成本與合同預(yù)計總成本之比來計算，或按已經(jīng) 完成的合同工作量與合同預(yù)計總工作量之比來計算，或按實 際測定的合同完工進度來計算，而這些方法均存在一定的局 限性。比如采用一定的技術(shù)測量方法測定合同完工進度，由于 工程復(fù)雜，涉及多種計量單位，在實際工作中很難準確確定， 大部分只能依靠相關(guān)人員的主觀判斷來確定。顯然，只強調(diào)建 造合同的結(jié)果能夠可靠估計，而不考慮合同收入與合同費用
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