對于個人而言,稅法上又區(qū)分自然人和其他個人(合伙企業(yè)合伙人、個人獨資企業(yè)等),自然人股權轉讓是按次征收,因此相比較而言,個人股權轉讓的籌劃空間會小一些。無論是企業(yè)還是個人,在股權轉讓過程中出現(xiàn)了各式各樣的“稅務籌劃方案”。
典型“稅籌方案“
1、陰陽合同。顧名思義,就是真實交易和提交給稅務機關的是兩份不一樣的合同,典型的如用一份平價轉讓合同提交給稅務機關。
2、虛假評估。在涉及到轉讓標的不動產占比較大的情形時,通過虛假資產評估報告,降低轉讓標的的價值,減少所得稅。
3、不代扣代繳,不納稅申報。這也是一種“稅務籌劃”么?沒錯,特別是在稅務機關和工商等信息不通暢的情況下,在涉及個人股權轉讓中,負有代扣代繳義務人的機構或個人沒有代扣代繳,納稅義務人也不納稅申報,蒙混過關。
4、制造虛假交易。轉讓方和受讓方在進行股權轉讓前,簽署其他交易合同,如借貸等,沖抵交易,轉移資金。
上述“稅務籌劃”不僅涉嫌違反公司法、會計法、評估法等,也都是有違稅法的,是典型的違法籌劃,這些方法之所以能夠得逞,主要有兩個原因:一是征納雙方信息不對稱;二是金融機構資金監(jiān)管有漏洞。
而目前這兩個空間都被大大壓縮,一是金三上線以及稅務局與相關職能政府部門的信息交換制度化,稅務機關信息收集能力大大提升。
二是國家正在強化資金的監(jiān)管力度,大額資金境內外轉賬需要面臨包括稅收等方面的層層審查。
在此背景下,傳統(tǒng)“稅務籌劃”正走向壽終正寢,需要尋求合法的稅務籌劃途徑。
合法的稅務籌劃途徑
1、正當理由低價轉讓個人股權。
何為“正當理由”,國家稅務總局公告2014年第67號給出的四個情形,典型的如:相關法律、政府文件或企業(yè)章程規(guī)定,并有相關資料充分證明轉讓價格合理且真實的本企業(yè)員工持有的不能對外轉讓股權的內部轉讓。
股權低價轉讓,本質上是為了讓交易價值更加符合實際,需要注意的是,該種情形適合特定的企業(yè),同時提交的材料應符合實際。
2、恰當運用“核定”法。
67號文第十七條規(guī)定:“個人轉讓股權未提供完整、準確的股權原值憑證,不能正確計算股權原值的,由主管稅務機關核定其股權原值?!?/p>
但是,對于核定方法,沒有給出具體的規(guī)定,實際上是把權限給了各地稅務機關,從之前的各地實踐來看,比如,陜西省稅務機關會結合驗資報告、銀行詢證函、銀行存款日記賬、實收資本(股本)賬面記錄、公司章程、等進行審核對比以核定原值,海南省按申報的股權轉讓收入的一定比例(15%)核定計稅成本。
3、變更被轉讓公司注冊地,爭取稅收優(yōu)惠或補貼。
為了招商引資,發(fā)展地區(qū)經濟,國家及地方層面都出臺了一系列的區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策,多數(shù)經濟開發(fā)區(qū)都出臺了財政返還政策。各地出臺的區(qū)域性的稅收優(yōu)惠政策或財政返還政策,實際上是降低了實際的稅負率。
2010年以來,針對上市公司限售股減持,更是一度出現(xiàn)了所謂的“鷹潭模式”、“林芝模式”等,一大批股權轉讓方實現(xiàn)了成功避稅,涉及金額高達數(shù)十億元。
4、通盤考慮企業(yè)所得稅和個稅。
對于間接持股的股東,應該通盤考慮企業(yè)所得稅和個稅,而不是就個稅論個稅,可以積極爭取行業(yè)性、區(qū)域性優(yōu)惠政策,降低企業(yè)所得稅稅負,實現(xiàn)個人整體稅負的降低。
那么股權轉讓我們到底怎么樣才能進行合理降低稅負呢?
案例
假定A公司投資M公司的初始投資成本為6000萬元,占M公司股份的60%,B公司出資4000萬元占M公司的40%股份, A公司準備將其持有股份全部轉讓給自然人C。自然人C持有N公司股權。截止股權轉讓前,M公司的未分配利潤為5000萬元,盈余公積為5000萬元。2018年A公司將其股份作價13000萬元全部轉讓給自然人C。
A公司股權轉讓方案
直接轉讓股權
A公司股權轉讓所得=13000-6000=7000萬元。應繳企業(yè)所得稅=7000萬×25%=1750(萬元),A公司在M公司享有的未分配利潤、盈余公積份額不能直接扣減。
先分紅后轉讓
M公司先分紅,A公司根據(jù)持股比例可以分得5000×60%=3000(萬元),分紅后A公司股權轉讓收入是13000萬元-3000萬元=10000(萬元)。
A公司分得股息紅利3000萬元免稅,股權轉讓所得=10000-6000=4000(萬元),股權轉讓所得繳納企業(yè)所得稅=4000×25%=1000(萬元),比較起第一種方案來,少繳稅750萬元。
先分紅,然后盈余公積轉增資本,再轉讓
M公司先分紅,分紅后A公司股權轉讓收入是10000萬元,由于盈余公積無法分紅,可以采取盈余公積轉增資本的方式,增加股權的計稅基礎從而降低稅負。
《公司法》167條規(guī)定,分配當年稅后利潤時,應當提取利潤的百分之十列入公司法定公積金。公司法定公積金累計額為公司注冊資本的百分之五十以上的,可以不再提取。因此M公司的盈余公積5000萬元,恰恰是注冊資本1億元的50%。
《公司法》169條規(guī)定,法定公積金轉為資本時,所留存的該項公積金不得少于轉增前公司注冊資本的百分之二十五。因此,M公司可以2500萬元盈余公積轉增資本,轉股后公司的注冊資本增加至1.25億元,其中A公司的投資成本變?yōu)?000+2500×60%=7500(萬元)。
因此,A公司股權轉讓所得=10000-7500=2500(萬元),應繳企業(yè)所得稅=2500×25%=625(萬元),比較起第一種方案來,少繳稅1075萬元,比較起第二種方案,少繳稅375萬元。
先撤資,后增資
A公司和B公司達成協(xié)議,按照《公司法》的規(guī)定先從M公司撤出60%的出資,獲得13000萬的補償,然后再由自然人C和M公司簽訂增資協(xié)議,規(guī)定由C出資13000元,占M公司60%的股權。
按照國家稅務總局2011年第34號公告,A公司獲得的13000萬元補償,其中6000萬元算投資資本的收回,不交企業(yè)所得稅,按撤資比例60%應享有的M公司盈余公積和未分配利潤的份額(5000+5000)*60%=6000萬應確認為股息所得,不繳納企業(yè)所得稅,其余部分13=1000應確認為股權轉讓所得,應交企業(yè)所得稅1000*25%=250萬元。
而C的出資行為除了增資印花稅外不涉及其他稅種。
清算性股利
如果A是B公司的關聯(lián)方,B公司同意不參加分紅的情況下,可以采取清算性股利來進行避稅。根據(jù)《公司法》35條規(guī)定,股東按照實繳的出資比例分取紅利;公司新增資本時,股東有權優(yōu)先按照實繳的出資比例認繳出資。
但是,全體股東約定不按照出資比例分取紅利或者不按照出資比例優(yōu)先認繳出資的除外。即,一般情況下,按照持股比例分紅稅收籌劃的方案,但是全體股東也可以約定分紅。
M公司修改公司章程,約定A公司可以優(yōu)先分紅,公司章程規(guī)定,A公司可以優(yōu)先分紅,直至5000萬元為止,以后公司取得利潤,B公司再進行分紅。
因為公司有股息紅利5000萬元,因此約定A公司可以全部分走,A公司分紅5000萬元后,股權轉讓價格變?yōu)?3000-5000=8000(萬元),再將2500萬元盈余公積再轉增資本,轉增后A公司的投資成本變?yōu)?000+2500×60%=7500(萬元)
因此,A公司股權轉讓所得=8000-7500=500(萬元),應繳企業(yè)所得稅=500×25%=125(萬元),比較起第一種方案節(jié)稅1625萬元,比較起第二種方案節(jié)稅875萬元,比較起第三種方案節(jié)稅250萬元,比較起第四種方案節(jié)稅125萬元。
延遲納稅義務時間
國稅函【2010】79號文件規(guī)定:企業(yè)轉讓股權收入,應于轉讓協(xié)議生效、且完成股權變更手續(xù)時,確認收入的實現(xiàn)。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發(fā)生的成本后,為股權轉讓所得。
國家稅務總局2010年19號公告規(guī)定:企業(yè)取得財產(包括各類資產、股權、債權等)轉讓收入、債務重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應付款收入等,不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn),除另有規(guī)定外,均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。
可以看,對于股權轉讓,稅法注重轉讓的法律形式,在完成股權變更手續(xù)時才發(fā)生納稅義務。所以在股權轉讓款分期收取的情況下稅收籌劃的方案,企業(yè)可以約定收到全部或絕大部分股權轉讓款方辦理股權變更手續(xù)。
這樣可以延遲繳納企業(yè)所得稅。雖然總納稅額并不減少,但是資金的使用價值是個不得不考慮的方面,尤其對于現(xiàn)金流緊張的企業(yè)。
以股權進行投資
財稅[2014]116號《關于非貨幣性資產投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》第一條 居民企業(yè)(以下簡稱企業(yè))以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得,可在不超過5年期限內,分期均勻計入相應年度的應納稅所得額,按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。
所以如果A公司轉讓股權后本就打算投資自然人C目前投資的N公司,那么可以采取以持有的M公司的股權入股N公司。雖然也需要繳納企業(yè)所得稅,但是可以分5年平均繳納。
股權收購、股權置換
如果A公司轉讓股權后本就打算投資自然人C目前投資的N公司。那么A公司和自然人C之間可以采取“企業(yè)重組-股權收購“的方式進行避稅。即A公司以持有的M公司的股權換取自然人C持有的N公司的股權。財稅[2009]59號第五條同時符合下列條件的,適用特殊性稅務處理規(guī)定:
(一)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。
(二)被收購、合并或分立部分的資產或股權比例符合本通知規(guī)定的比例(50%)。
(三)企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動。
(四)重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例(85%)。
(五)企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個月內,不得轉讓所取得的股權。
所以只要自然人C以持有的N公司的股權為對價收購A公司持有的M公司60%的股權就可以適用特殊性稅務處理規(guī)定,A公司對于出售的M公司的股權免交企業(yè)所得稅。這樣既達到從事計劃從事的行業(yè)又避免了現(xiàn)金流出,同時還避免了納稅。
當然,稅務機關在審核該項策劃商業(yè)交易實質的時候,對于這種策劃也可能會不予審核通過,因此該項策劃是否成功取決于稅務機關對商業(yè)交易實質審查的嚴格程度。
企業(yè)分立→企業(yè)合并→分配利潤
第一步,對M公司進行分立,A持有X公司,B持有Y公司。
第二步,N公司吸收合并X公司,X公司注銷,A公司持有N公司股權。
第三步,N公司修改公司章程,只對A公司進行股利分配,A公司一次性獲得現(xiàn)金流。
按照財稅[2009]59號N公司吸收合并X公司后,只要A公司取得的N公司的股權占N公司總支付對價比例達到85%就可以適用特殊性稅務處理,免企業(yè)所得稅。
當然,稅務機關在審核該項策劃商業(yè)交易實質的時候,對于這種策劃也可能會不予審核通過,因此該項策劃是否成功取決于稅務機關對商業(yè)交易實質審查的嚴格程度。返回搜狐,查看更多
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