本文對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及的主要稅種(土地增值稅、營業(yè)稅、所得稅)進(jìn)行稅務(wù)籌劃分析。 (一)營業(yè)稅的稅務(wù)籌劃分析 根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》,房地產(chǎn)企業(yè)所涉及的 應(yīng)納營業(yè)稅的稅目包括服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)。 稅率皆為5%。房地產(chǎn)開發(fā)公司營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是房地產(chǎn)開發(fā)公司 的銷售額,房地產(chǎn)經(jīng)紀(jì)公司的銷售額為向房地產(chǎn)開發(fā)公司收取的傭 金。營業(yè)稅本身納稅籌劃空間比較小,但是我們可以根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)進(jìn) 行稅收籌劃,1.減少營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的流轉(zhuǎn)(轉(zhuǎn)讓)次數(shù)。我國稅法規(guī) 定,房地產(chǎn)等不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓屬于營業(yè)稅的納稅范疇,而營業(yè)稅是按次 重復(fù)征收的。2.選擇合作建房方式。(1)合作建房是指一方提供土地使 用權(quán),另一方提供資金,雙方合作,建造房屋。根據(jù)營業(yè)稅法的規(guī)定, 甲企業(yè)以土地使用權(quán),乙企業(yè)以貨幣資金成立合營企業(yè),合作建房, 房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤共享的分配方式。由于甲企業(yè)投 入的土地使用權(quán)是無形資產(chǎn),無須繳納營業(yè)稅。(2) 甲企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓 土地使用權(quán)而擁有了部分新建房屋的所有權(quán),從而產(chǎn)生了轉(zhuǎn)讓無形資 產(chǎn)應(yīng)交納營業(yè)稅的納稅義務(wù)。從兩種方式我們可以看出選擇合作建房 可以避免營業(yè)稅。
3.在房地產(chǎn)企業(yè)中,如果企業(yè)在開發(fā)之初便能確定 最終的用戶,那么采用代建房方式進(jìn)行開發(fā)房地產(chǎn)經(jīng)紀(jì)公司稅務(wù)籌劃,而不采用先開發(fā)后銷售 的方式,這種籌劃方式可按建筑行業(yè)適用的3%低稅率繳納營業(yè)稅, 而且還不需繳納土地增值稅[1]。 (二)土地增值稅的稅務(wù)籌劃分析 土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物 并取得收入的單位和個人,就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一 種稅。它是專門針對高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、高收益的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而設(shè) 立的特殊稅種。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定, 土地增值稅按照增值額超過扣除項(xiàng)目的比率,采取 30%一 60%的四 級超率累進(jìn)稅率形式,增值額與扣除項(xiàng)目的比率越大,適用的稅率越 高,稅負(fù)越重。從2007 日起,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的繳納方式也由“預(yù)征制”轉(zhuǎn)為“清算制”。土地增值稅在房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)的所有稅費(fèi)中占有相當(dāng)大的比重。所以,對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說, 合理地對土地增值稅稅務(wù)籌劃可以降低企業(yè)的開發(fā)成本和風(fēng)險(xiǎn)。土地 增值稅=增值額 速算扣除數(shù),從公式中我們可以看出土地增值稅的稅務(wù)籌劃中降低增值率是少納稅的關(guān)鍵,而減 少增值額或增加扣除項(xiàng)目金額以降低增值率。
所以,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 從以下幾個方面入手進(jìn)行稅務(wù)籌劃: 1.減低增值額,(1)降低房屋的銷售價(jià)格房屋銷售價(jià)格的降低 會使銷售收入減少,從而會使增值額減少,也會使地增值稅減少。但 是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在降低房屋的銷售價(jià)格時,必須認(rèn)真比減少的銷售 收入和減少增值額所帶來的稅金減少額兩者的大小,從而決定是進(jìn)行 稅收籌劃。(2) 與客戶簽訂銷售與裝修兩份合同,隨著裝修費(fèi)在房款 中所占比重逐年遞增,其對土地增值稅的影響己不能忽視。若房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè)與購房者簽訂合同時能稍加變通則可取得意想不到的效果。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可先設(shè)立一家裝修公司,同時與客戶簽訂兩份合同: 一份房屋銷售合同,一份房屋裝修合同,則只需就第一份合同注明金 額繳納土地值稅,第二份合同不用繳納土地增值稅。 2.增加扣除項(xiàng)目金額,(1)選擇適當(dāng)?shù)睦⒖鄢龢?biāo)準(zhǔn),一種情 況是依靠負(fù)債籌資,預(yù)計(jì)利息用較高,應(yīng)計(jì)算分?jǐn)偟睦⒉⑻峁┙鹑?機(jī)構(gòu)證明,以據(jù)實(shí)扣除;另一種情況房地項(xiàng)目主要依靠權(quán)益資本籌資, 預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較少,應(yīng)不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒒蛱峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明房地產(chǎn)經(jīng)紀(jì)公司稅務(wù)籌劃,以 多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用,達(dá)到實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。(2)慎重選擇銷 售時間。 3.選擇合適的建房方式,(1)合作方式,稅法規(guī)定,對于合作 建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增稅;建成后轉(zhuǎn)讓的, 應(yīng)征收土地增值稅。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以充分利用此項(xiàng)政策進(jìn)行稅收 籌劃。(2)代建方式,稅法規(guī)定,代建房屋是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客 戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā),向用戶收取代建費(fèi)的行為。對于房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)而言,雖然取得了收入,但沒有生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移,其收入屬于 勞務(wù)性質(zhì)的收入,故不屬于土地增值稅的稅范圍。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可 以利用這種建房方式,在開發(fā)之初就確定好最終用戶,實(shí)行定向開發(fā), 以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的,避免銷售繳納土地增值稅。 利用稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃。根據(jù)我國《土地增值稅暫行條例》規(guī)定,納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售增值額未超過扣除項(xiàng)目金 20%的,免征土地增值稅。如果增值額超過扣除目金額20%的, 應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。籌劃的關(guān)鍵就是將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增 值率控制在20%以內(nèi)以獲得免稅待遇。 5.利用銷售比例進(jìn)行稅務(wù)籌劃。根據(jù)(國稅發(fā)(2006)187 了對于開發(fā)商征收土地增值稅的清算條件,清算條件規(guī)定:“已竣工驗(yàn)收的地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目”,已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建 筑面積的比例 85%以上的,或該比例雖未超過 85%,但剩余的可售 建筑面積已經(jīng)出租或自用的以及“取得銷售(預(yù)售)許可證滿三年仍未 銷售完畢的”都將納入新的土地值稅征收條件。
因此,可以利用 85% 這一臨界點(diǎn)進(jìn)行籌劃。當(dāng)開發(fā)項(xiàng)目不能全銷售時,視情況將其銷售比 例控制在 85%以內(nèi),將納稅時間向后拖延。這是新的清算條件制定 后的一項(xiàng)新的稅收籌劃方法[2]。 (三)企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃分析 我國自2008 日起施行內(nèi)外資統(tǒng)一的新企業(yè)所得稅法,稅率為 25%。企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)納稅所得額,應(yīng)納稅所得 額=收入總額一準(zhǔn)以扣除項(xiàng)目金額。企業(yè)的收入總額是指企業(yè)在生產(chǎn)、 經(jīng)營活動中以及其他行為取得的各項(xiàng)收入的總和,包括納稅人來源于 中國境內(nèi)、境外的生產(chǎn)經(jīng)營收入和其他業(yè)務(wù)收入。 1.合理延遲產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移時間。稅法規(guī)定,只有當(dāng)房地產(chǎn)的權(quán)屬發(fā) 生變更時,才能確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過合理 延遲房地產(chǎn)權(quán)屬變更時間,推遲房產(chǎn)證的辦理來推遲銷售收入的實(shí)現(xiàn) 時間,以緩繳企業(yè)所得稅,達(dá)到緩解企業(yè)資金緊張狀況的目的。 2.合理推遲成本最終確認(rèn)時間。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅務(wù)人員可 通過合理推遲成本最終確認(rèn)的時間,以緩繳企業(yè)所得稅,實(shí)現(xiàn)企業(yè)利 益最大化。 三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務(wù)籌劃注意的問題 (一)加強(qiáng)稅法法律、法規(guī)學(xué)習(xí)。房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃必須 知法、懂法、守法,不能只靠對稅收政策的一知半解,稅務(wù)籌劃必須 結(jié)合企業(yè)自身的實(shí)際情況,才能達(dá)到預(yù)期效果。
(二)稅務(wù)籌劃要規(guī)范化。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時要注 重規(guī)范性籌劃,萬萬不可只重投機(jī)。要想合理、.合法地做好納稅籌 劃工作 (三)戰(zhàn)略與戰(zhàn)術(shù)相結(jié)合進(jìn)行稅務(wù)籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)雖然不能 從對單個項(xiàng)目、單筆業(yè)務(wù)或單個環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃,但還應(yīng)構(gòu)建整體的稅 費(fèi)籌劃思路和方案,免得顧此失彼,因小失大“撿了芝麻丟了西瓜”。 (四)提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平和財(cái)會人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。
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