審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，不以審計(jì)人員的意志為轉(zhuǎn)移，審計(jì)活動(dòng)自始自終存在著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并且具有潛在性，內(nèi)部審計(jì)也不例外。許多人認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在工作目標(biāo)上沒有特定要求，所提交的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告不具有法律效力，內(nèi)部審計(jì)無所謂“風(fēng)險(xiǎn)”可言；或者認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在本單位負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，只是“奉命行事”，即使出現(xiàn)工作上的誤差或疏漏，也無須承擔(dān)“風(fēng)險(xiǎn)”。在這種思想指導(dǎo)下，內(nèi)部審計(jì)必然陷入一種被動(dòng)和無所作為的困境，內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量難以得到保證。因此，必須重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在，從根源上了解內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，尋求有效措施防范和控制內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。當(dāng)然審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不僅僅局限于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，它還包含著相當(dāng)多豐富的內(nèi)容。因此，筆者認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)組織或人員在實(shí)施審計(jì)的過程中，無意地對(duì)存在重大的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的會(huì)計(jì)報(bào)表以及對(duì)具有重要影響的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)審計(jì)后，發(fā)表的不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論,造成審計(jì)對(duì)象和與之相關(guān)方面遭受損失或損害,并由此引起審計(jì)主體承擔(dān)這種責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)組織或人員是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的主體，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的本質(zhì)為無意地發(fā)表錯(cuò)誤審計(jì)結(jié)論的可能性。
內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的原因
內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)既與審計(jì)所面對(duì)的環(huán)境有關(guān)，也與審計(jì)人員所從事的職業(yè)有關(guān)，更與審計(jì)人員自身的政治、業(yè)務(wù)素質(zhì)存在密切聯(lián)系。從目前內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的實(shí)際情況看，引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素主要包括：
審計(jì)業(yè)務(wù)的擴(kuò)展和審計(jì)內(nèi)容的復(fù)雜化引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。隨著內(nèi)部審計(jì)工作的穩(wěn)健發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)人員不但要對(duì)本單位及所屬單位的財(cái)政財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，還要對(duì)本單位及所屬單位的預(yù)算內(nèi)預(yù)算外資金的管理和使用情況、任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任、固定資產(chǎn)投資、內(nèi)部控制制度、經(jīng)濟(jì)管理和效益情況等進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)范圍的擴(kuò)大，必然增加審計(jì)人員的責(zé)任，進(jìn)而加大內(nèi)部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。此外，隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)的市場(chǎng)化和國(guó)際化，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境日益復(fù)雜，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)日益增大，由此而產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息也必然趨于復(fù)雜，一些虛假或錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)信息可能參雜其中，無形中增加了審計(jì)人員對(duì)有關(guān)問題作出錯(cuò)誤判斷的可能性，也相應(yīng)地增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
內(nèi)部控制制度制定不周密或執(zhí)行不嚴(yán)格引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)的一項(xiàng)重要管理制度，是企業(yè)管理者為了維護(hù)資產(chǎn)的安全與完整，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)和可靠，而對(duì)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行調(diào)整、檢查和制約所形成的內(nèi)部管理機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)管理的一個(gè)重要手段，在對(duì)眾多目標(biāo)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，越來越依賴于對(duì)內(nèi)部控制制度的評(píng)審。但被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度如果制訂得不周嚴(yán)，或者雖然有嚴(yán)密的內(nèi)部控制制度，但企業(yè)未能有效全面執(zhí)行或者不能有效防止企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的差錯(cuò)和舞弊行為，使內(nèi)部審計(jì)人員據(jù)此不能發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題和錯(cuò)弊，形成了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
審計(jì)方法和手段的局限性引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。抽樣審計(jì)和分析性復(fù)核是現(xiàn)代審計(jì)采用的主要方法。無論是統(tǒng)計(jì)抽樣還是非統(tǒng)計(jì)抽樣，抽樣技術(shù)都是根據(jù)總體中部分樣本的特征來推斷總體特征，雖然抽樣審計(jì)特別強(qiáng)調(diào)審計(jì)程序和步驟，但據(jù)此得出的審計(jì)結(jié)論還是不可避免地帶有一定的誤差，從而潛伏著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。分析性復(fù)核方法是審計(jì)人員將掌握的規(guī)律總結(jié)后，測(cè)算出被審計(jì)事項(xiàng)的合理預(yù)期值，再與被審事項(xiàng)的實(shí)際值進(jìn)行比較，以評(píng)估差異的合理性。在此過程中，由于審計(jì)方法強(qiáng)調(diào)了成本效益和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的均衡，因而審計(jì)人員會(huì)舍棄一些對(duì)審計(jì)意見影響不大的審計(jì)程序和方法，這種舍棄也可能使審計(jì)意見失實(shí)，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。
此外，內(nèi)部審計(jì)人員政治業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平的高低等也對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的形成有著直接的影響。由上述分析可見，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不僅無時(shí)不在，而且貫穿于內(nèi)部審計(jì)的全過程。
內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防控措施
綜合考慮內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的各方面因素，為了將內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有效降低，應(yīng)該從以下幾個(gè)方面進(jìn)行防控：
理順內(nèi)部審計(jì)管理體制。在設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)時(shí)應(yīng)堅(jiān)持兩條原則：一是獨(dú)立性原則。這是設(shè)立內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)最重要的原則。在這個(gè)原則指導(dǎo)下，內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)在組織人員、工作和經(jīng)費(fèi)等方面應(yīng)獨(dú)立于被審計(jì)單位，獨(dú)立行使審計(jì)職權(quán)，不受股東、總經(jīng)理、其他職能部門和個(gè)人的干預(yù)，以體現(xiàn)審計(jì)的客觀性、公正性和有效性。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》的一開始就強(qiáng)調(diào)：內(nèi)部審計(jì)師“必須獨(dú)立于他們所審核的活動(dòng)”，“獨(dú)立性可使內(nèi)部審計(jì)師提出公正的不偏不倚的鑒證和評(píng)價(jià)，這對(duì)于正確的審計(jì)工作實(shí)施是必不可少的”，而這一點(diǎn)，是“要通過組織狀況和客觀性來獲得的”。二是權(quán)威性原則。這是內(nèi)審工作充分發(fā)揮作用的另一個(gè)關(guān)鍵因素。主要體現(xiàn)在內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的地位和設(shè)置層次上。內(nèi)審組織機(jī)構(gòu)的組織地位和設(shè)置層次越高，權(quán)威性越大，內(nèi)審的作用就發(fā)揮得越充分。實(shí)踐表明，內(nèi)審的組織地位和作用的發(fā)揮是相輔相成的。一方面，作用的擴(kuò)大為內(nèi)部審計(jì)贏得較高的組織地位創(chuàng)造了機(jī)會(huì)；另一方面，組織地位的提高財(cái)務(wù)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管控流程，獨(dú)立性增強(qiáng)又為內(nèi)部審計(jì)人員卓有成效地履行其職責(zé)，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能作用提供了條件。另外，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要有一定的處罰權(quán)，這樣才能充分體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性。
提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)。內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)專業(yè)性和技術(shù)性都很強(qiáng)的工作，是高層次、綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，要求審計(jì)人員必須具有過硬的政治思想素質(zhì)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ髯黠L(fēng)和高度的責(zé)任心；必須具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)理論知識(shí)和審計(jì)技能，具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力，具有較強(qiáng)的口頭、文字表達(dá)能力；具備經(jīng)營(yíng)管理知識(shí)，通曉財(cái)政經(jīng)濟(jì)法規(guī)，還要對(duì)本部門、本單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及技術(shù)方法有一定了解。加強(qiáng)內(nèi)審行業(yè)的隊(duì)伍建設(shè)，培養(yǎng)一批高素質(zhì)的專業(yè)審計(jì)人才是推動(dòng)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的當(dāng)務(wù)之急，也是防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最有效措施。首先，必須改變目前的用人機(jī)制，選派那些具備相應(yīng)的技術(shù)資格和業(yè)務(wù)能力的人員充實(shí)內(nèi)審隊(duì)伍；其次，培養(yǎng)內(nèi)審人員堅(jiān)持實(shí)事求是、客觀公正、廉潔奉公的職業(yè)道德；再次，要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)審人員的后續(xù)教育，以適應(yīng)不斷發(fā)展的新形勢(shì)的需要。
改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法。在審計(jì)方法上采用以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)是將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)觀念全面應(yīng)用于審計(jì)過程的一種審計(jì)模式，它通過對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評(píng)價(jià)，來確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否可以控制在可以接受的范圍內(nèi)。它主要運(yùn)用分析性復(fù)核的方法，不僅對(duì)客戶的控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)價(jià)，同時(shí)更要對(duì)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的各個(gè)要素進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)，以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍和重點(diǎn)。這樣就使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與整個(gè)審計(jì)過程密切聯(lián)系起來，以風(fēng)險(xiǎn)的分析與控制為出發(fā)點(diǎn)，以保證審計(jì)質(zhì)量為前提，統(tǒng)籌運(yùn)用符合性測(cè)試、實(shí)質(zhì)性測(cè)試、分析性檢查等方法，綜合各種審計(jì)證據(jù)，以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。近年來，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)在世界各國(guó)已廣泛應(yīng)用，其原因就在于它從審計(jì)準(zhǔn)備階段開始就考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)也應(yīng)盡快實(shí)現(xiàn)向這種審計(jì)模式的過渡，以提高審計(jì)質(zhì)量。
完善內(nèi)部控制制度。建立良好的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制，完善內(nèi)部質(zhì)量控制制度，是控制風(fēng)險(xiǎn)的有力保證。各內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)在綜合考慮業(yè)務(wù)規(guī)模和范圍、組織形式、分支機(jī)構(gòu)設(shè)置及區(qū)域分布、成本與效益原則、人員素質(zhì)及構(gòu)成等其他影響控制政策和程序因素的基礎(chǔ)上，建立有效的內(nèi)部運(yùn)行機(jī)制和質(zhì)量控制制度。質(zhì)量控制制度應(yīng)從全面質(zhì)量管理和單個(gè)項(xiàng)目質(zhì)量管理兩個(gè)方面構(gòu)建。全面質(zhì)量管理應(yīng)著重從職業(yè)道德原則、專業(yè)勝任能力、工作委派、分級(jí)督導(dǎo)制度和對(duì)全面質(zhì)量控制政策與程序的執(zhí)行情況的監(jiān)控等方面入手建立控制程序，以保證審計(jì)質(zhì)量，把風(fēng)險(xiǎn)水平降低到可接受水平。單個(gè)項(xiàng)目質(zhì)量管理應(yīng)重點(diǎn)建立主審負(fù)責(zé)、審計(jì)底稿三級(jí)復(fù)核、審計(jì)部門主管巡視、審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量考核等方面的制度，以把好每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)關(guān)。同時(shí)，我國(guó)應(yīng)抓緊制定、頒布內(nèi)部審計(jì)法規(guī)和內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則財(cái)務(wù)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管控流程，以統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（熊彤）
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