在評估重大錯報風險時,注冊會計師應當實施下列審計程序:1.在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中,結合對財務報表中各類交 易、賬戶余額和披露的考慮,識別風險。2.結合對擬測試的相關控制 的考慮財務報表層次重大錯報風險,將識別出的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系。3. 評估識別出的風險,并評價其是否更廣泛地與財務報表整體相關,進 而潛在地影響多項認定。4.考慮發(fā)生錯報的可能性,以及潛在錯報的 重大程度是否足以導致重大錯報。 在對重大錯報風險進行識別和評估后財務報表層次重大錯報風險,注冊會計師應當確定,識 別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、披露的認定相關, 還是與財務報表整體廣泛相關,進而影響多項認定。 (一)評估財務報表層次的重大錯報風險時考慮的因素 財務報表層次的重大錯報風險與財務報表整體存在廣泛聯(lián)系,難 以界定于某類交易、賬戶余額、列報的具體認定,是高度匯總后的錯 報,通常與控制環(huán)境、管理層舞弊等因素相關。應考慮的因素包括: 是否存在管理層承受異常壓力的情況;經(jīng)營能力能否持續(xù);近期經(jīng)濟 環(huán)境、會計處理方法、業(yè)務模式有無重大變化;是否存在重大關聯(lián)方 交易;是否存在計量結果具有高度不確定性的財務信息;是否存在異 ?;虺稣=?jīng)營過程的重大交易;控制環(huán)境是否薄弱;是否具備足 以實現(xiàn)經(jīng)營目標的員工;是否存在與財務報表整體廣泛相關的特別風 考慮財務報表的可審計性。
注冊會計師在了解被審計單位及其環(huán)境后,可能對被審計單位財務報表的可審計性產(chǎn)生懷疑。如果通過對 可編輯 內(nèi)部控制的了解發(fā)現(xiàn)下列情況,并對財務報表局部或整體的可審計性產(chǎn)生疑問,注冊會計師應當考慮出具保留意見或無法表示意見的審計 報告:(1)被審計單位會計記錄的狀況和可靠性存在重大問題, 可編輯 不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以發(fā)表無保留意見;(2)對管理層的誠信存在嚴重疑慮。必要時,注冊會計師應當考慮解除業(yè)務約定。 (二)評估出的財務報表層次的重大錯報風險舉例 (1)外部經(jīng)濟環(huán)境變化。如:在經(jīng)濟不穩(wěn)定(如貨幣嚴重貶值 或通貨膨脹嚴重)的國家和地區(qū)開展業(yè)務;監(jiān)管或經(jīng)營環(huán)境的變化導 致經(jīng)營壓力上升,進而產(chǎn)生重大不利影響;在高度波動的市場開展業(yè) 務,如期貨交易;在高度復雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務;所處行業(yè)發(fā)生 重大變化;經(jīng)營活動或財務業(yè)績遭到監(jiān)管機構或政府機構的調查;主 要產(chǎn)品市場價格下降,主要原材料價格上漲,對公司的生產(chǎn)銷售都帶 來不利影響,可能影響財務報表。 (2)外部壓力。如:上市公司連續(xù)兩年虧損,如果再度虧損將 面臨退市;對管理層的考核、激勵與經(jīng)營業(yè)績相關,管理層可能迫于 壓力,為完成經(jīng)營業(yè)績粉飾財務報表,面臨舞弊風險;管理層的績效 工資中與公司的經(jīng)營業(yè)績掛鉤部分占比提高,可能存在管理層為了自 身利益粉飾財務報表;公司為了進行IPO、再融資,可能為了滿足融 資條件中對財務指標的要求,粉飾財務報表。
(3)薄弱的內(nèi)部控制環(huán)境。如:治理層、管理層對內(nèi)部控制的 重要性缺乏認識,沒有建立必要的制度和程序;管理層經(jīng)營理念偏于 激進,又缺乏實現(xiàn)激進目標的人力資源;公司的治理機制存在 可編輯 “一股獨大”的問題,董事會及管理層大多數(shù)成員由控股股東人員擔任,可能存在控股股東凌駕于控制之上的風險;內(nèi)部審計部門和 人員直接向總經(jīng)理匯報工作,缺乏獨立性;公司的控股股東、治理層 或管理層缺乏誠信;與關聯(lián)企業(yè)存在采購、銷售等眾多關聯(lián)交易,可 能存在通過關聯(lián)交易操縱業(yè)績風險;存在內(nèi)部控制缺陷,尤其是管理 層未處理的內(nèi)部控制缺陷。 (4)關鍵管理人員變動。如:在年度中更換了管理層,新管理 層可能變更會計政策或估計,繼而影響財務報表;財務總監(jiān)辭職,或 主要會計人員離職,往往說明財務報表層面存在重大錯報風險;由其 他副總兼任財務總監(jiān),擁有多年經(jīng)驗的會計人員離職,可能導致公司 缺乏具有勝任能力的會計人員,對財務報表整體產(chǎn)生重大影響。 (5)信息系統(tǒng)的轉換與升級。如:對現(xiàn)有的財務軟件進行升級, 使用新的 SAP系統(tǒng)等,通過處理各類交易自動生成會計記錄,IT信 息系統(tǒng)的風險可能對財務報表整體產(chǎn)生重大影響;信息系統(tǒng)的一般控 制存在重大缺陷,或上一年存在重大缺陷,本年雖進行了改進,仍可 能對財務報表整體產(chǎn)生重大影響;使用新的財務系統(tǒng),新舊系統(tǒng)的轉 換可能涉及較復雜的轉換技術要求,如產(chǎn)生轉換差錯,可能對財務報 表產(chǎn)生廣泛影響;使用信息系統(tǒng)完成的交易直接產(chǎn)生會計記錄,對財 務報表存在重大影響;安裝新的與財務報告有關的重大信息技術系統(tǒng)。
可編輯 (6)復雜的會計處理。如:采用新的會計準則;涉及重大計量不確定性的的事項,如會計估計;公司投資了境外子公司,子公司按 所在國會計準則編制報表,在編制合并財務報表時,需要將子公司財 務報表轉換為按中國會計準則編制的財務報表,涉及的會計準則差異 和轉換工作較為復雜,對財務報表整體可能存在廣泛的重大影響;較 大的投資并購行為,激進的投資行為帶來的企業(yè)合并會計處理的復雜 性可能對財務報表整體產(chǎn)生重大影響;發(fā)生重組或其他異常事項;擬 出售分支機構或業(yè)務分部;存在復雜的聯(lián)營和合營企業(yè);利用表外融 資、特殊目的實體以及其他復雜的融資安排。 (7)持續(xù)經(jīng)營能力。如:報表日流動資產(chǎn)小于流動負債存在持 續(xù)經(jīng)營的風險,重要客戶流失等,對財務報表整體產(chǎn)生影響;獲取資 本或借款的能力受到限制。 (8)新技術或業(yè)務模式的使用。如:公司實施了營銷模式的調 整,可能影響內(nèi)部控制的設計與執(zhí)行,進而影響財務報表;正在研發(fā) 的新產(chǎn)品存在較大不確定性,對財務報表整體存在較大影響;將新技 術運用于生產(chǎn)過程和信息系統(tǒng)可能增加與內(nèi)部控制相關的風險;新生 產(chǎn)型號、產(chǎn)品和業(yè)務活動,進入新的業(yè)務領域和發(fā)生新的交易可能帶 來新的與內(nèi)部控制相關的風險;在全國開展專賣店加盟業(yè)務模式,新 的業(yè)務模式可能涉及復雜的會計判斷和處理,對財務報表整體產(chǎn)生重 大影響。
(9)其他。如:以往發(fā)生的錯報或錯誤,或者本期期末出現(xiàn)的 重大會計調整;發(fā)生大額非常規(guī)或非系統(tǒng)性交易,包括公司間的交易 可編輯 和在期末發(fā)生大量收入的交易;按照管理層特定意圖記錄的交易,如債務重組、資產(chǎn)出售、交易性債券的分類;存在未決訴訟和或有負債, 如售后質量保證、財務擔保和環(huán)境補救等。 可編輯 (三)針對評估出的財務報表層次的重大錯報風險應采取的總體應對措施 向審計項目組強調在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性; 2.指派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員,或利用專家的工作; 3.提供更多的督導; 4.在選擇擬實施的進一步審計程序時,融入更多的不可預見的因 素,考慮使用某些程序不被管理層預見或事先了解; 5.對擬實施的審計程序的性質、范圍和時間安排作出整體修改。 可編輯 清代“紅頂商人”胡雪巖說:“做生意頂要緊的是眼光,看得到一省,就能做一省的生意;看得到天下,就能做天下的生意;看得到外國,就能做外國的生意?!笨梢姡粋€人的心胸和眼光,決定了他志向的短淺或高遠;一個人的希望和夢想,決定了他的人生暗淡或輝煌。 人生能有幾回搏,有生不搏待何時!所有的機遇和成功,都在充滿陽光,充滿希望的大道之上!我們走過了黑夜,就迎來了黎明;走過了荊棘,就迎來了花叢;走過了坎坷,就走出了泥 濘;走過了失敗,就走向了成功! 一個人只要心存希望,堅強堅韌,堅持不懈,勇往直前地去追尋,去探索,去拼搏,他總有一天會成功。
正如鄭板橋所具有的人格和精神: “咬定青山不放松,立根原在破巖中。千磨萬 擊還堅勁,任爾東南西北風?!?夢想在,希望在,人就有奔頭;愿奮斗,勇拼搏,事就能成功。前行途中,無論我們面對怎樣的生活,無論我們遭遇怎樣的挫折,只要堅定執(zhí)著地走在充滿希望的路上,就能將逆境變?yōu)?順境,將夢想變?yōu)楝F(xiàn)實。 實現(xiàn)人生的夢想,我們必須希望和拼搏同在,機遇和奮斗并存,要一如既往,永遠走在充滿希望的路上! 可編輯
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