跨國經(jīng)營與國際稅收籌劃(國際稅收籌劃)

       國際稅收籌劃反映企業(yè)跨國經(jīng)營管理的水平，也關(guān)系到財(cái)務(wù)成本的消長，是企業(yè)管理者的必修課。國際稅收籌劃是指跨國納稅人事先制定的，用于減少國際納稅義務(wù)的跨國投資經(jīng)營計(jì)劃。它是跨國納稅人在國際稅收的大環(huán)境下，為了保證和實(shí)現(xiàn)最大的經(jīng)濟(jì)利益，利用公開合法的手段，達(dá)到規(guī)避或減輕稅收負(fù)擔(dān)目的的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。因此，國際稅收籌劃已成為跨國公司追求利潤最大化的一種重要手段。入世后中國經(jīng)濟(jì)逐漸融入世界經(jīng)濟(jì)大潮，跨國公司的培育和發(fā)展對(duì)中國的經(jīng)濟(jì)建設(shè)意義深遠(yuǎn)。在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，國與國之間的競爭，越來越演化為各國大企業(yè)，特別是跨國公司的競爭。因而，研究、探討跨國公司在全球化發(fā)展的趨勢(shì)中如何廣泛吸收國外跨國公司的避稅經(jīng)驗(yàn)，合理制定國際稅收計(jì)劃，以達(dá)到成功規(guī)避或減輕國際稅收目的，已成為促進(jìn)我國跨國公司進(jìn)一步發(fā)展壯大的現(xiàn)實(shí)需要。

一、國際稅收籌劃的可能性

目前我國企業(yè)跨國經(jīng)營仍處于初級(jí)階段，一些管理者對(duì)稅收籌劃，特別是國際稅收籌劃的研究和探討不夠。其實(shí)在千姿百態(tài)的稅收國際環(huán)境中，跨國公司納稅優(yōu)化選擇的可能性是多種多樣的，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

稅法薄弱。任何一部稅法不管制定得多詳細(xì)，都會(huì)有或多或少的漏洞，即使當(dāng)今稱得上較詳盡的美國稅法也不例外。再加上實(shí)施過程中，由于征管措施的差別，管理水平以及稅務(wù)人員素質(zhì)、能力的不同，不可避免地給納稅人留下稅收籌劃的空子。

稅率差異。當(dāng)前世界各國或地區(qū)之間的稅率差異很大，以所得稅為例，有的很高，如英國達(dá)到50%，有的卻很低，如我國香港只有16.5%，甚至有的國家和地區(qū)根本不征所得稅。從稅制上說，有的國家采用比例稅制，有的國家采用累進(jìn)稅制，也會(huì)造成稅率差異。簡單地比較一下各國稅率表，就會(huì)發(fā)現(xiàn)稅收籌劃有著巨大的空間。對(duì)此，跨國公司可將盈利由高稅負(fù)國家或地區(qū)的公司轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國家或地區(qū)的公司，從而降低整個(gè)跨國公司的納稅總額。

稅收管轄權(quán)。實(shí)行居民（公民）稅收管轄權(quán)的國家對(duì)該國居民（公民）公司在全球范圍內(nèi)的收入征稅，納稅人負(fù)有無限納稅義務(wù)。對(duì)于判定一個(gè)公司是否屬于一國的居民公司，通常有以下三種判定標(biāo)準(zhǔn)：一是登記注冊(cè)標(biāo)準(zhǔn)，二是實(shí)際管理控制中心所在地標(biāo)準(zhǔn)，三是總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)?？鐕究衫酶鲊鴮?duì)居民公司不同的判定標(biāo)準(zhǔn)來達(dá)到減少納稅義務(wù)的目的。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)。由于社會(huì)的進(jìn)步和科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，零部件及產(chǎn)品的科技附加值加大，從而使零部件及產(chǎn)品的可比程度下降，各國稅務(wù)當(dāng)局因此很難準(zhǔn)確確定跨國母子公司之間零部件及產(chǎn)品的轉(zhuǎn)讓價(jià)格。這使得跨國公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤成為可能。

二、利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行國際稅收籌劃

轉(zhuǎn)讓定價(jià)在國際稅收事務(wù)中是指有關(guān)聯(lián)關(guān)系的各方之間，在交易往來中人為確定的價(jià)格，而非獨(dú)立各方在公平市場中按正常交易原則確定的價(jià)格。轉(zhuǎn)讓定價(jià)國際稅收籌劃是指跨國公司為達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤、躲避稅負(fù)的目的，按高于或低于正常市價(jià)確定的內(nèi)部價(jià)格。這種方法也應(yīng)用于國內(nèi)。但在跨國經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，因涉及面極寬，為跨國公司減輕稅負(fù)提供了廣闊的天地。這是跨國公司最常用的一種國際稅收籌劃方法。

跨國公司企業(yè)間利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行國際稅收籌劃可使用的方法有：

1、公司內(nèi)部交易中通過控制貨物購銷價(jià)實(shí)現(xiàn)稅收籌劃。舉例說明。某跨國公司集團(tuán)所轄a、b兩個(gè)公司分別設(shè)在甲國和乙國，兩國所得稅稅率分別為30％和20%。b公司要把一批空調(diào)器零部件賣給a公司，這批產(chǎn)品的總成本為50萬美元，b公司原定價(jià)60萬美元，現(xiàn)增加到70萬美元，a公司最后以80萬美元的價(jià)格銷售。現(xiàn)比較b公司提高轉(zhuǎn)讓價(jià)格后跨國公司的總稅負(fù)的變化。

該跨國公司原稅負(fù)：（60－50）×20%＋（80－60）×30%＝8萬美元

提高轉(zhuǎn)讓定價(jià)后總稅負(fù)：（70－50）×20%＋（80－70）×30%＝7萬美元

上例中通過b公司提價(jià)，把a(bǔ)公司的利潤轉(zhuǎn)移給b公司，從而使整個(gè)公司的稅收負(fù)擔(dān)從8萬美元降到7萬美元。

2、跨國公司內(nèi)部通過國際租賃減輕稅負(fù)。其基本做法是：由一個(gè)設(shè)在高稅國的關(guān)聯(lián)公司購置資產(chǎn)，以盡可能的低價(jià)租賃給一個(gè)設(shè)在低稅國的關(guān)聯(lián)公司，后者再以盡可能的高價(jià)租賃給設(shè)在另一國的關(guān)聯(lián)公司。它通過租金費(fèi)用的轉(zhuǎn)移，將在高稅國所得向低稅國轉(zhuǎn)移，又分別由出租方和承租方多次提取折舊，達(dá)到跨國公司總稅負(fù)盡可能低的目標(biāo)。

3、通過關(guān)聯(lián)企業(yè)之間勞務(wù)提供、無形資產(chǎn)的使用和轉(zhuǎn)讓進(jìn)行稅收籌劃。因?yàn)檫@些活動(dòng)涉及的范圍很廣，有些收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)很難找到可比價(jià)格，關(guān)聯(lián)公司可以提高或降低收費(fèi)與付費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)，影響公司集團(tuán)不同成員的成本和利潤，使整個(gè)公司稅負(fù)減少，利潤增加。

三、借國際避稅地進(jìn)行國際稅收籌劃

國際避稅地（又稱避稅港）通常是指那些可以被人們借以進(jìn)行所得稅或財(cái)產(chǎn)稅國際避稅活動(dòng)的國家和地區(qū)。國際避稅地一般都具有如下特征：第一，有獨(dú)特的低稅結(jié)構(gòu)，低稅負(fù)是避稅地的基本特征，不但占國民生產(chǎn)總值的稅收負(fù)擔(dān)低，更重要的是直接稅的負(fù)擔(dān)低；第二，以所得稅為主體，除少數(shù)消費(fèi)品外，一般不征收流通稅，商品的進(jìn)出口稅也放得很寬；第三，有明確的避稅區(qū)域范圍，小的可以是一個(gè)島、一個(gè)港口城市，大的可以是整個(gè)國家；第四，提供稅收優(yōu)惠的形式具有多樣性，幾乎沒有兩個(gè)國際避稅地的優(yōu)惠內(nèi)容完全相同。

國際避稅地的存在，為跨國公司進(jìn)行國際稅收籌劃提供了有利條件，跨國公司利用避稅地進(jìn)行國際稅收籌劃可采用以下方法。

1、開設(shè)各種受控公司，虛構(gòu)避稅地營業(yè)。虛構(gòu)避稅地營業(yè)的基本途徑，是通過總公司或母公司將銷售和提供給其他國家和地區(qū)的商品、技術(shù)和各項(xiàng)勞務(wù)，虛構(gòu)為設(shè)在避稅地受控公司的轉(zhuǎn)手交易，從而將所得的全部或一部分滯留在避稅地；或者通過貸款和投資的方式再重新回流，以躲避原應(yīng)承擔(dān)的高稅率國家的稅收負(fù)擔(dān)?，F(xiàn)舉一例子來說明，假定跨國母公司分別在甲、乙兩高稅國設(shè)有子公司a、b，b公司負(fù)責(zé)裝配某種電器設(shè)備，a公司則專門為b公司的產(chǎn)品生產(chǎn)配套零件。為了減輕a、b公司之間零件銷售收入承擔(dān)的稅負(fù)，母公司可以在避稅地丙國建立一家基地公司c，由c公司出面低價(jià)購買a公司的零件，然后轉(zhuǎn)手高價(jià)賣給b公司使用。在這一過程中，a公司的產(chǎn)品并不需要轉(zhuǎn)運(yùn)到丙國避稅地，而是直接發(fā)送給b公司，c公司只是在賬面上購買和出售這些零件。

通過這種方式，使應(yīng)體現(xiàn)在甲、乙兩國的很大一部分利潤，隨著低出高進(jìn)的轉(zhuǎn)讓價(jià)格流入了c公司的賬上，而c公司在丙國只需繳納很輕的所得稅，甚至不必繳納所得稅，從而減輕了跨國公司的總體稅收負(fù)擔(dān)。

2、開設(shè)各種信托公司，虛構(gòu)避稅地信托財(cái)產(chǎn)。虛構(gòu)避稅地信托財(cái)產(chǎn)的基本途徑，就是跨國公司通過在避稅地設(shè)立一個(gè)受控信托公司，然后把高稅國財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到避稅地，借以躲避有關(guān)稅收。例如在高稅國甲國的跨國母公司，可以選擇在避稅地乙國設(shè)立一家信托子公司，然后把自己的所得和財(cái)產(chǎn)委托給這家子公司，并通過契約或合同使受托人按自己的宗旨行事。這樣信托財(cái)產(chǎn)與委托人的分離，就成為一種虛構(gòu)，而受托人與信托人又常常是相互分離的，委托人與受益人也不是避稅地的居民，但信托財(cái)產(chǎn)的經(jīng)營所得卻歸在避稅地信托子公司的名下，從而達(dá)到免于納稅或減少在高稅國納稅的目的。

四、利用其他方法進(jìn)行國際稅收籌劃

1、利用不同國家判定居民公司的標(biāo)準(zhǔn)不同。例如，目前日本以總機(jī)構(gòu)所在地為標(biāo)準(zhǔn)判斷公司的居民身份，而美國以登記注冊(cè)地為標(biāo)準(zhǔn)判定公司的居民身份。若跨國公司利用兩國稅收上的這些差異，在日本登記注冊(cè)，但總機(jī)構(gòu)不設(shè)在日本境內(nèi)，而將總機(jī)構(gòu)設(shè)在美國，但不在美國注冊(cè)登記，則該公司在法律上既不是日本稅收上的居民，也不是美國稅收上的居民。這樣，兩國都只能按來源地管轄權(quán)對(duì)我國公司來源于它們本國的所得進(jìn)行征稅，而不能按居民管轄權(quán)對(duì)我國公司世界范圍內(nèi)的所得征稅，以此達(dá)到減稅效果。

2、利用延期納稅的規(guī)定。在國際稅收領(lǐng)域中，所謂延期納稅是指實(shí)行居民稅收管轄權(quán)的國家，對(duì)本國居民建立在國外的子公司所取得的利潤收入，在沒有以股息形式匯回母公司之前，不對(duì)本國母公司就其外國子公司的利潤征稅。例如設(shè)在高稅國的母公司，想利用延期納稅的規(guī)定避稅，其先決條件是在合適的低稅國或避稅地建立子公司（完全的控股公司），然后再利用其他課稅客體移動(dòng)性轉(zhuǎn)移手段，使利潤在該公司得以形成和積累。這些利潤可以拖延一段時(shí)間后，再以股息形式匯回。對(duì)納稅人來說，這就等于獲得了一筆無息貸款，享受了延期納稅的優(yōu)惠待遇。

3、選擇有利的企業(yè)組織形式。當(dāng)跨國公司決定在國外投資和從事經(jīng)營活動(dòng)時(shí)，可以選擇不同的組織形式，或是在東道國建立子公司，或是建立分公司。在實(shí)際活動(dòng)中，子公司與分公司兩種組織形式各有利弊。一般而言，在營業(yè)初期以分支機(jī)構(gòu)組織形式經(jīng)營為好，這樣其開業(yè)的虧損能在匯總繳納時(shí)沖抵總公司利潤，從而減少跨國公司的稅收負(fù)擔(dān)；但當(dāng)分支機(jī)構(gòu)由虧轉(zhuǎn)盈之后，則應(yīng)適時(shí)轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸?，以享受東道國為子公司提供的免稅期以及延期納稅等好處。

4、充分利用各國稅收優(yōu)惠政策。世界上大多數(shù)國家都規(guī)定了各種稅收優(yōu)惠政策，如加速折舊、投資抵免、差別稅率、虧損結(jié)轉(zhuǎn)、減免稅期等。對(duì)此，跨國納稅人如果能夠詳細(xì)掌握，就可獲得相當(dāng)大的稅收利益。

五、國際稅收籌劃應(yīng)注意的問題

首先，要充分了解各國稅收制度及其發(fā)展趨勢(shì)。當(dāng)前世界各國稅收制度千差萬別，稅種、稅率、計(jì)稅方法各種各樣，課稅關(guān)系相當(dāng)復(fù)雜。因此，跨國納稅人必須充分、詳細(xì)地了解、熟悉所在地的稅法、會(huì)計(jì)、法律等條例，并隨時(shí)掌握這些法規(guī)條例的發(fā)展變化情況，依據(jù)新的課稅制度及時(shí)修訂稅務(wù)計(jì)劃。

其次，必須從全球的觀點(diǎn)安排經(jīng)營活動(dòng)，籌劃稅務(wù)。追求每項(xiàng)稅負(fù)最小并不等于整體納稅負(fù)擔(dān)最?。蛔非蠖愗?fù)最小不等于收入一定最大。比如為了減少預(yù)提稅稅負(fù)硬性掛靠某國，企圖利用該國與他國的稅收協(xié)定，但該國如果有沉重的所得稅稅收，則得不償失；又比如某國稅收情況于己有利，但該國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境卻不能令人滿意，利用它反而可能因小失大。

再次，稅務(wù)計(jì)劃應(yīng)具有前瞻性，不能殺雞取卵，為追求眼前利益而忽略長遠(yuǎn)利益。因此，跨國納稅人應(yīng)有較長時(shí)期的總體稅務(wù)計(jì)劃。在國外，這些稅務(wù)計(jì)劃無一例外幾乎都是聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師和稅務(wù)師制定的，這表明，做好稅務(wù)計(jì)劃是進(jìn)行國際稅收籌劃的關(guān)鍵。

最后，絕對(duì)不能違反稅法。跨國公司在進(jìn)行國際稅收籌劃時(shí)，有一條紅線是不可逾越的，那就是不能違反稅法。只有這樣才有助于防控各類稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)消滅在產(chǎn)生之前，為自己營造一個(gè)安全、高效的稅務(wù)環(huán)境。必須堅(jiān)決杜絕那種抱僥幸心理進(jìn)行非法逃、偷稅或瞞稅的冒險(xiǎn)行為，以免得不償失。