大白話CPA重難點(diǎn)——會(huì)計(jì)·合并財(cái)務(wù)報(bào)表(一)第一節(jié) 什么是合并財(cái)務(wù)報(bào)表一、個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表
第一筆交易:2021年1月1日,甲公司花1000萬(wàn)元收購(gòu)了乙公司100%的股權(quán)。
第二筆交易:2021年3月1日,甲公司將賬面價(jià)值200萬(wàn)元的存貨以400萬(wàn)元的價(jià)格賣給了乙公司。
1.個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表
第一筆交易:
甲公司會(huì)在自己的資產(chǎn)負(fù)債表計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資1000萬(wàn)元,銀行存款減少1000萬(wàn)元;在現(xiàn)金流量表中計(jì)入投資活動(dòng)現(xiàn)金流出1000萬(wàn)元。
乙公司不會(huì)在財(cái)務(wù)報(bào)表中記錄什么,因?yàn)楣蓹?quán)收購(gòu)這件事不會(huì)對(duì)乙公司的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生直接影響,因?yàn)榧坠臼菑囊夜镜墓蓶|那里購(gòu)買的股權(quán)。
第二筆交易:
甲公司在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)存貨減少200萬(wàn)元,銀行存款增加400萬(wàn)元;在利潤(rùn)表中確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入400萬(wàn)元,主營(yíng)業(yè)務(wù)成本200萬(wàn)元;在現(xiàn)金流量表中計(jì)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入400萬(wàn)元。
乙公司在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)存貨400萬(wàn)元,銀行存款減少400萬(wàn)元;在現(xiàn)金流量表中計(jì)入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出400萬(wàn)元。
以上會(huì)計(jì)處理,甲公司和乙公司都是各自的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行的。
任何一個(gè)公司都會(huì)根據(jù)自己的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),編制自己的財(cái)務(wù)報(bào)表,這樣的財(cái)務(wù)報(bào)表叫個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表,用來(lái)反反映公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量,反映財(cái)務(wù)狀況的是資產(chǎn)負(fù)債表財(cái)務(wù)報(bào)表包括哪些,反映經(jīng)營(yíng)成果的是利潤(rùn)表,反映現(xiàn)金流量的是現(xiàn)金流量表。
2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表
我們?cè)陂L(zhǎng)期股權(quán)投資部分學(xué)過(guò),長(zhǎng)投包括形成控股合并的長(zhǎng)投和不形成控股合并的長(zhǎng)投,這里甲公司收購(gòu)了乙公司100%的股權(quán),屬于形成控股合并的長(zhǎng)投。收購(gòu)后,甲公司能夠?qū)σ夜?00%的加以控制,在外人看來(lái)就是一家人。
甲公司自己也在開(kāi)展業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)表包括哪些,肯定想要掌握自己作為獨(dú)立法人的經(jīng)營(yíng)情況(就是上面的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表),同時(shí)又投資了乙公司,肯定還想看看乙公司有多少家產(chǎn),自己和乙公司組成的大家庭有多少家產(chǎn)。
第一筆交易:
甲公司收購(gòu)乙公司股權(quán)支付的1000萬(wàn)元,是支付給乙公司原股東的,不屬于甲乙公司這個(gè)大家庭,這時(shí)大家庭的資產(chǎn)負(fù)債表中銀行存款就會(huì)減少1000萬(wàn)元,但同時(shí)增加了乙公司的各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債等。
第二筆交易:
存貨本來(lái)就屬于大家庭,現(xiàn)在從甲公司到了乙公司,還是屬于大家庭,并沒(méi)有賣給大家庭以外的第三人,存貨不存在從甲公司200萬(wàn)元到乙公司就變成了400萬(wàn)元,甲公司也不存在收入400萬(wàn)元,成本200萬(wàn)元。所以,第二筆交易的發(fā)生不會(huì)對(duì)大家庭產(chǎn)生任何影響。
甲公司為了了解自己掌控的大家庭有多少家產(chǎn),就需要把自己的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和乙公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合起來(lái),這樣的合起來(lái)的財(cái)務(wù)報(bào)表叫合并財(cái)務(wù)報(bào)表,用來(lái)反映甲公司和乙公司所組成的集團(tuán)大家庭的整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。
合并報(bào)表是以母公司和子公司的個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)進(jìn)行編制的。
上面說(shuō)的是形成控股合并(對(duì)子公司的投資)時(shí),母公司需要編制合并財(cái)務(wù)表,那不形成控股合并(對(duì)合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資)時(shí),需要編制合并報(bào)表嗎?
母公司都不能對(duì)合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)加以控制,就不是一家人,就算你再熟悉,如數(shù)家珍,那也不是你的家產(chǎn),那是別人的子公司,你把別人的子公司合并到自己的報(bào)表里有啥意思呢。
所以,不形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資,不需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表;只有形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資,才需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。
二、什么時(shí)候需要編制合并報(bào)表?
編制合并報(bào)表的時(shí)間就是母公司需要看看自己控制的大集團(tuán)有多少家產(chǎn)的時(shí)間,一般情況,有兩個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)需要編制合并報(bào)表。
1.形成控股合并這一天
控股合并包括同一控制下和非同一控制下的控股合并。
同一控制下的控股合并前后,母公司和子公司都屬于同一個(gè)大集團(tuán),都是自己人,不是外人,這種情況一般不需要按照市場(chǎng)價(jià)格去購(gòu)買,直接把自己人合并進(jìn)來(lái)就行了。所以,形成同一控制企業(yè)并的長(zhǎng)投的入賬價(jià)值是被合并企業(yè)的股東權(quán)益賬面價(jià)值份額,就是因?yàn)槭亲约喝恕?/p>
非同一控制下的控股合并之前,母公司和子公司不屬于同一個(gè)大集團(tuán),不是自己人,母公司需要拿市場(chǎng)價(jià)格從別人那里去購(gòu)買子公司的股權(quán),這種情況稱為購(gòu)買進(jìn)來(lái),而不是從自己人合并進(jìn)來(lái)。所以,形成非同一控制企業(yè)并的長(zhǎng)投的入賬價(jià)值是付出對(duì)價(jià)的公允價(jià)值,不是自己人,別人不可能便宜賣。
因此,形成同一控制的企業(yè)合并的這一天,稱為合并日,因?yàn)椴粚儆谫?gòu)買;形成非同一控制的企業(yè)合并的這一天,稱為購(gòu)買日,因?yàn)樾枰獜耐馊四抢镔?gòu)買。
股權(quán)收購(gòu)可以說(shuō)都是大項(xiàng)目,合并進(jìn)來(lái)后,母公司肯定非常著急,要看看自己究竟合并進(jìn)來(lái)了多少資產(chǎn)和負(fù)債,總共有多少資產(chǎn)和負(fù)債。因此,在合并日或購(gòu)買日,母公司都會(huì)編制合并報(bào)表。
2. 形成控股合并后的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日
合并日或購(gòu)買日以后,母公司和子公司都是獨(dú)立的法人,各自經(jīng)營(yíng)著自己的業(yè)務(wù),平時(shí)母公司主要通過(guò)做出各種決策參與子公司的管理,也不知道子公司究竟賺了還是虧了,所以每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日(12月31日),都要把子公司的個(gè)別報(bào)表拿過(guò)來(lái),然后編制一套大集團(tuán)的合并報(bào)表,看看這個(gè)期間大集團(tuán)又有多少家產(chǎn)了,經(jīng)營(yíng)的怎么樣。
綜上,一般情況,編制合并報(bào)表的時(shí)間:一是購(gòu)買日或合并日,二是購(gòu)買或合并后的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日。
三、如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表?
前面說(shuō)了,母公司和所有的子公司都有各自的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表,合并報(bào)表顧名思義就是把報(bào)表合并起來(lái),也就是把母公司和子公司的所有個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合并起來(lái),就形成了合并報(bào)表。
但是,合并只是以母公司和子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ),并不是把母公司和子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的每一項(xiàng)直接簡(jiǎn)單相加減,還有一系列的合并規(guī)則。母公司和子公司的個(gè)別報(bào)表中有重復(fù)的部分,在編制合并報(bào)表時(shí)需要抵消;母公司和子公司對(duì)同一事項(xiàng)處理不一致的地方,在編制合并報(bào)表時(shí)需要調(diào)整。
比如,在母公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中有一項(xiàng)資產(chǎn)是母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資,對(duì)應(yīng)的是子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的各項(xiàng)股東權(quán)益(所有者權(quán)益)對(duì)應(yīng)的股權(quán)比例份額,子公司的所有者權(quán)益就是母公司享有子公司的凈資產(chǎn)權(quán)益,本質(zhì)上和母公司的長(zhǎng)投是同一回事。如果在編制合并報(bào)表時(shí),將母子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的各項(xiàng)直接相加,這部分就會(huì)重復(fù)計(jì)算,所以,母公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),需要將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司的所有者權(quán)益對(duì)應(yīng)的股權(quán)比例份額部分抵消掉。
又如,母公司將賬面價(jià)值200萬(wàn)元的存貨以400萬(wàn)元的價(jià)格賣給了子公司,屬于大家庭內(nèi)部,沒(méi)有賣給外人,母公司確認(rèn)的收入400萬(wàn)元和結(jié)轉(zhuǎn)的成本200萬(wàn)元,以及子公司確認(rèn)的存貨400萬(wàn)元,都是不應(yīng)該存在的,所以都應(yīng)該抵消掉,當(dāng)成什么也沒(méi)發(fā)生過(guò)。
四、編制合并報(bào)表的流程
1.設(shè)置合并工作底稿,加總數(shù)據(jù)。
工作底稿就好比新建一個(gè)excel表格,把母公司和需要合并的子公司的個(gè)別報(bào)表的各項(xiàng)內(nèi)容全部復(fù)制粘貼進(jìn)去,然后把各項(xiàng)目的數(shù)據(jù)直接加總起來(lái),計(jì)算出各項(xiàng)的合計(jì)數(shù)。
2.進(jìn)行抵消和調(diào)整。
母公司和子公司之間發(fā)生的交易事項(xiàng)有重復(fù)的部分,在編制合并報(bào)表時(shí)需要抵消掉;有處理不一致的地方,在編制合并報(bào)表時(shí)需要調(diào)整。
3.抵消調(diào)整結(jié)束后,再次計(jì)算出各項(xiàng)目的合并數(shù)。
這樣就得出了合并財(cái)務(wù)報(bào)表中各項(xiàng)的合計(jì)數(shù),然后填在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中,編制合并報(bào)表工作就結(jié)束了。
五、編制合并報(bào)表的具體處理方式
具體處理方法就是對(duì)具體情形如何處理的問(wèn)題,就是這章我們需要重點(diǎn)學(xué)習(xí)的內(nèi)容,主要從以下幾個(gè)方面進(jìn)行分享。
在學(xué)習(xí)合并報(bào)表這章時(shí),會(huì)重點(diǎn)涉及到長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容,也會(huì)少量涉及基礎(chǔ)資產(chǎn)章節(jié)和所得稅章節(jié)的部分內(nèi)容,學(xué)習(xí)時(shí)如果忘記了或模棱兩可時(shí),應(yīng)該馬上翻回去復(fù)習(xí)一下前面學(xué)過(guò)的內(nèi)容,不然這章很難學(xué)透。
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