企業(yè)重組有利于帶給市場(chǎng)主導(dǎo)效應(yīng),并且可以實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置,達(dá)到資源共享,提高資源利用率,使企業(yè)發(fā)展到另一個(gè)新高度。自重組稅收優(yōu)惠政策頒布以來(lái),企業(yè)間的各類重組越來(lái)越頻繁,尤其是母子公司之間的重組業(yè)務(wù),適用優(yōu)惠條款后,更是為企業(yè)解決了諸多難題,降低了沉重稅負(fù),本文為大家解析母子公司之間劃轉(zhuǎn)土地的涉稅問題。
舉例說(shuō)明,母公司甲將200萬(wàn)元購(gòu)置的一塊土地?zé)o償劃轉(zhuǎn)給全資子公司乙,該土地未進(jìn)行攤銷,目前市場(chǎng)價(jià)值400萬(wàn)元,甲乙公司的賬務(wù)及稅務(wù)處理解析如下:
一、賬務(wù)處理
母公司甲將土地?zé)o償劃轉(zhuǎn)給子公司乙,應(yīng)當(dāng)視為母公司將土地以賬面價(jià)值對(duì)子公司投資。
1、甲公司賬務(wù)處理
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司
貸:無(wú)形資產(chǎn)--土地使用權(quán)
應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅--銷項(xiàng)稅額(或應(yīng)交稅費(fèi)--簡(jiǎn)易計(jì)稅)
2、乙公司賬務(wù)處理
借:無(wú)形資產(chǎn)--土地使用權(quán)(或開發(fā)成本)
應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅--進(jìn)項(xiàng)稅額
貸:實(shí)收資本(或資本公積)
【溫馨提示】甲公司應(yīng)當(dāng)按土地的公允價(jià)值開具增值稅專用發(fā)票
二、涉稅處理
(一)甲公司
1、企業(yè)所得稅
根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財(cái)稅〔2014〕109號(hào))第三條的規(guī)定:"對(duì)100%直接控制的居民企業(yè)之間,以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn),凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的,股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng),且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益的,可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理:
第一,劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。
第二,劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。
第三,劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn),應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。"
基于以上稅收政策規(guī)定,因甲公司是按賬面凈值將土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)到乙公司,甲公司不需繳納企業(yè)所得稅。
2、增值稅
甲公司將土地使用權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)給全資子公司乙,應(yīng)當(dāng)視同銷售,按公允價(jià)值計(jì)算增值稅。又根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》(財(cái)稅〔2016〕47號(hào))的規(guī)定,納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán),可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價(jià)后的余額為銷售額,按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。
因此如果適用一般計(jì)稅,應(yīng)繳納增值稅=400/1.09*0.09
如果適用簡(jiǎn)易計(jì)稅,應(yīng)繳納增值稅=(400-200)/1.05*0.05
【規(guī)劃提示】根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào))規(guī)定,納稅人在資產(chǎn)重組過程中,通過合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人,不屬于增值稅的征稅范圍,其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓,不征收增值稅。
3、土地增值稅
根據(jù)《關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2018]57號(hào))第四條規(guī)定:?jiǎn)挝?、個(gè)人在改制重組時(shí)以房地產(chǎn)作價(jià)入股進(jìn)行投資,對(duì)其將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到被投資的企業(yè),暫不征土地增值稅。
因此母公司將土地劃轉(zhuǎn)至子公司,并按照投資處理,符合上述文件要求,可不征土增稅。
【風(fēng)險(xiǎn)提示】如果轉(zhuǎn)讓雙方中有一方為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),則不能適用該優(yōu)惠政策,需按公允價(jià)格計(jì)算轉(zhuǎn)讓收入并征收土地增值稅。
4、印花稅
甲公司簽訂的劃轉(zhuǎn)協(xié)議應(yīng)按"產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)"征收印花稅,稅率為萬(wàn)分之五,計(jì)稅基數(shù)為合同或協(xié)議所載金額。
(二)乙公司
1、契稅
根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》(財(cái)稅〔2018〕17號(hào))第六條第二款規(guī)定∶"同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn),包括母公司與其全資子公司之間,同一公司所屬全資子公司之間,同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn),免征契稅。"
基于此規(guī)定,乙公司接受甲公司劃轉(zhuǎn)土地資產(chǎn),不需繳納契稅。
2、印花稅
乙公司因接受投資,資金賬簿需按新增實(shí)收資本與資本公積之和作為稅基計(jì)算印花稅,根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)營(yíng)業(yè)賬簿減免印花稅的通知》(財(cái)稅〔2018〕50號(hào))規(guī)定,自2018年5月1日起,對(duì)按萬(wàn)分之五稅率貼花的資金賬簿減半征收印花稅。另不動(dòng)產(chǎn)權(quán)證需繳納5元印花稅。
2018年1月的解讀——
母公司按照賬面凈值無(wú)償劃轉(zhuǎn)土地到子公司名下如何繳稅
1、由于母公司與子公司是各自獨(dú)立的企業(yè)法人,因此,一般情況下母子公司之間的各種交易,均與獨(dú)立企業(yè)間交易一樣,但具體的涉稅處理還應(yīng)看稅法相應(yīng)的規(guī)定。
2、關(guān)于企業(yè)所得稅
根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財(cái)稅【2014】109號(hào))第三條的規(guī)定,“對(duì)100%直接控制的居民企業(yè)之間,以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn),凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的,股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng),且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益的,可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理:
第一,劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。
第二,劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。
第三,劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn),應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。”
因此,母公司將土地資產(chǎn)按賬面凈值劃轉(zhuǎn)到子公司名下,符合以上三個(gè)條件,則母公司不繳納企業(yè)所得稅。
3、關(guān)于增值稅
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)(股權(quán))劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第40號(hào))第一條第(二)的規(guī)定,“100%直接控制的母子公司之間,母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按沖減實(shí)收資本(包括資本公積,下同)處理,子公司按接受投資處理?!?/p>
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(2017年新修訂版)第一條“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)(以下簡(jiǎn)稱勞務(wù)),銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人,為增值稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?!?/p>
而《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三條規(guī)定“條例第一條所稱銷售貨物,是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)”?;谝陨隙愂照咭?guī)定,征收增值稅必須視“有償”行為,而母公司給子公司是無(wú)償劃撥土地,不具備征收增值稅的前題條件,因此不征收增值稅。
4、關(guān)于土地增值稅
《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定,“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其他附著物并取得收入,是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承,贈(zèng)與方式無(wú)償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?!币虼擞袃斵D(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為是征收土地增值稅的前題條件。母公司無(wú)償劃轉(zhuǎn)土地到其子公司名下,是無(wú)償?shù)男袨?,不?gòu)成土地增值稅征收的要件,所以不征收土地增值稅。