納稅籌劃是指納稅人為達到減輕稅收負擔和實現(xiàn)稅收零風(fēng)險的目的企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃，在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對投資、籌資、經(jīng)營、理財?shù)然顒拥氖孪然I劃或安排，盡可能減少稅款合法的經(jīng)濟行為。它不僅與偷稅、逃稅、騙稅等違法行為截然不同，而且與避稅也不能簡單地畫等號。隨著改革開放的不斷深入和市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展，特別是中國加入了 WTO后開始參與全球化的經(jīng)濟運行，人們對納稅籌劃才有了進一步的認識，納稅籌劃已與企業(yè)的改革和發(fā)展產(chǎn)生了內(nèi)在的聯(lián)系，是我國稅收企業(yè)制度的必然要求。目前企業(yè)中比較通行的納稅籌劃方法主要有四種：一是利用稅率進行籌劃，二是利用稅基進行籌劃，三是利用稅額進行籌劃，四是利用轉(zhuǎn)嫁稅負進行籌劃。無論選擇哪一種方法企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃，都與必要的會計政策密切相關(guān)，可以說會計政策的選擇是納稅籌劃的基石，并決定納稅籌劃的成敗。同時，在納稅籌劃中，應(yīng)該注意其風(fēng)險，盡量規(guī)避風(fēng)險，正確科學(xué)地進行會計政策選擇，這樣才能進行合理、合法和成功的籌劃。
一、所得稅納稅籌劃的特點及現(xiàn)實意義
（一）納稅籌劃的特點
1.合法性。納稅籌劃的合法性表現(xiàn)在其活動只能在法律允許的范圍內(nèi)。稅法是國家制定的用以調(diào)整國家和納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱，它是國家依法征稅及納稅人依法納稅的行為準則。根據(jù)稅收法規(guī)原則，國家征稅必須有法定的依據(jù)，納稅人也只需根據(jù)稅法的規(guī)定繳納其應(yīng)繳納的稅款。當納稅人依據(jù)稅法做出多種納稅方案時，根據(jù)資本市場中人的自利行為原則，選擇稅負較低的方案來實施是無可指責的。因為法定最低限度的納稅權(quán)也是納稅人的一種權(quán)利，納稅人無需承擔超過法律規(guī)定的國家稅賦。
2.籌劃性。由于納稅人的納稅義務(wù)是在實際生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的，如實現(xiàn)或分配凈收益后才繳納企業(yè)所得稅，銷售不動產(chǎn)后才繳納營業(yè)稅，其滯后性使得稅收籌劃成為可能。稅收是國家宏觀調(diào)控的重要手段，政府有權(quán)通過對納稅義務(wù)人、納稅對象、稅基、稅率作出不同的規(guī)定，引導(dǎo)納稅人采取符合政府導(dǎo)向的行為。納稅人則可以在其作出決策之前，明確國家的立法意圖，設(shè)計多種納稅方案，并比較各種納稅方案的不同稅負，挑選出能使企業(yè)整體效益達到最大的方案來實施。
3.目的性。稅收籌劃的目的是降低稅收支出。企業(yè)要降低稅收支出，一是可以選擇低稅負，二是可以延遲納稅時間。不管使用哪種方法，其結(jié)果都是節(jié)約稅收成本，以降低企業(yè)的經(jīng)營成本，這有助于企業(yè)建立成本優(yōu)勢，使企業(yè)在激烈的市場競爭中得以生存并發(fā)展，從而實現(xiàn)長期贏利的目標。
（二）納稅籌劃的現(xiàn)實意義
1.減輕稅收負擔。減輕稅收負擔包括三層含義：其一，絕對減少稅負。絕對減少稅負表現(xiàn)為稅收負擔額的直接減少。例如：企業(yè)去年繳稅1200萬元，今年納稅籌劃以后繳稅1000萬元，其直接減少稅負就是200萬元。其二，相對減少稅負。相對減少稅負需要把納稅額與企業(yè)的各項經(jīng)營業(yè)績掛鉤。例如：如果某企業(yè)今年的銷售額比去年有了相當大的提高，在這種情況下，絕對數(shù)的減少并不能完全反映納稅籌劃的效果。所以，通常以稅收負擔率來衡量是否相對減少了稅負。其三，延緩納稅期間。原來在長期的計劃經(jīng)濟條件下，企業(yè)一般不在乎延緩納稅，認為通過一切方法，把年初應(yīng)繳的部分稅收推遲到年末繳，并不能起到節(jié)稅的效果。其實，這種觀點并不正確。從資金時間價值的角度考慮，把年初的稅款合法地推遲到年末繳之后，企業(yè)就可以把這筆稅款作為資金使用一年。從這個意義上來說，納稅籌劃也取得了很好的效果。
2.涉稅零風(fēng)險。減輕稅收負擔是納稅籌劃的第一個目的，納稅籌劃的第二個目的是稅收零風(fēng)險。稅收零風(fēng)險，是指稅務(wù)稽查無任何問題。我國企業(yè)對稅法的理解大部分不到位，普遍存在著稅收風(fēng)險問題，納稅籌劃需要把規(guī)避稅收風(fēng)險、實現(xiàn)稅收零風(fēng)險納入進來。
二、納稅籌劃中會計政策的選擇空間
關(guān)于會計政策，中華人民共和國財政部在2006年2月25日正式頒布的新《企業(yè)會計準則》第28號中定義為：會計政策是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。
（一）會計政策選擇產(chǎn)生的原因
1.利益的共享性。企業(yè)的財務(wù)會計應(yīng)向其相關(guān)的利益各方充分披露其會計信息。而這些利益相關(guān)方與企業(yè)彼此之間都有其各自獨立的利益，且利益不完全一致。
2.企業(yè)會計實務(wù)的多樣性與復(fù)雜性。由于企業(yè)所處的環(huán)境千差萬別，企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模、經(jīng)營狀況各不相同，企業(yè)會計準則、制度就有必要留有一定的彈性空間，即在統(tǒng)一性的同時還需要一定的靈活性。
3.會計計量與報告中的主觀性。會計計量與報告過程是人們主觀的期望，是以貨幣計量為手段，采用一些特定的專門方法，對會計對象加以反映以提供相關(guān)可靠的會計信息的過程。
（二）會計政策選擇的客觀影響
企業(yè)會計政策選擇是影響企業(yè)會計信息的重要因素，不同的企業(yè)會計政策選擇造成的影響主要有：企業(yè)會計政策選擇會造成社會經(jīng)濟資源的重新配置和社會財富的重新分配。企業(yè)會計政策選擇不當，易造成會計信息失真，擾亂國民經(jīng)濟秩序。企業(yè)會計政策選擇結(jié)果會影響與企業(yè)相關(guān)的各方利益。
１.會計政策選擇中納稅籌劃前提假設(shè)。根據(jù)博弈理論，企業(yè)中各相關(guān)方的利益不一致，在納稅籌劃中對會計政策進行選擇時，可能會出現(xiàn)矛盾。因此，在會計政策選擇中進行納稅籌劃是要具備一定的前提條件的。首先，是政府相關(guān)法令制定的影響。納稅籌劃對會計政策進行選擇，必須在政府制定的制度框架內(nèi)進行，否則是無效的。其次，是治理者的治理動機。在會計政策選擇中是否納稅籌劃，主要取決于治理者的態(tài)度。
２.會計政策選擇中納稅籌劃原則。在會計政策選擇中進行納稅籌劃，既要遵循納稅籌劃的原則又要遵循會計政策選擇的相關(guān)原則。由于不同行業(yè)、不同企業(yè)的情況各異，所以每個企業(yè)應(yīng)選擇適合自己情況的會計政策。在會計政策選擇中進行納稅籌劃除應(yīng)遵循合法性原則、一貫性原則、計劃性原則、適用性原則這幾項基本原則外，還要遵循成本與效益相結(jié)合的原則，企業(yè)在選擇會計政策時要權(quán)衡提供會計信息的成本與效益。只有在納稅籌劃成本低于籌劃收益時，納稅籌劃才可行，否則，應(yīng)當放棄；風(fēng)險和收益均衡原則。納稅籌劃之所以有風(fēng)險是與經(jīng)濟環(huán)境、國家政策及企業(yè)自身活動的不斷變化有關(guān)；專業(yè)性原則，納稅籌劃是一門綜合性學(xué)科，應(yīng)由專門的機構(gòu)和專業(yè)人員來從事此項工作。
三、所得稅納稅籌劃的方法
（一）用好、用足優(yōu)惠政策
目前的優(yōu)惠政策一般集中在對產(chǎn)業(yè)的優(yōu)惠和對地域的優(yōu)惠上。要把握國家政策的宏觀走向，順應(yīng)國家的產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，對政府政策作出積極反應(yīng)，盡量享受國家的優(yōu)惠政策是稅收籌劃的首選。
（二）將高納稅義務(wù)轉(zhuǎn)化為低納稅義務(wù)
當同一經(jīng)濟行為可以采用多種方案實施時，納稅人盡量避開高稅負的方案，將高納稅義務(wù)轉(zhuǎn)化為低納稅義務(wù)，以獲得稅收收益。
（三）延期納稅
延期納稅可以把現(xiàn)金留在企業(yè)，用于周轉(zhuǎn)和投資，從而節(jié)約籌資成本，有利于企業(yè)經(jīng)營。在利潤總額較高的年份，延期納稅可降低企業(yè)所得稅的邊際稅率。同時，由于資金具有時間價值，納稅人得到的延期稅收收益等于延期繳納的所得稅乘以市場利率。
四、所得稅納稅籌劃中會計政策的運用
（一）經(jīng)營活動納稅籌劃的會計政策選擇
１.固定資產(chǎn)折舊的納稅籌劃。固定資產(chǎn)折舊是繳納所得稅前準予扣除的項目，在收入既定的情況下，折舊額越大，應(yīng)納稅所得額就越少。就折舊年限而言，縮短折舊年限有利于加速成本的收回，可以使后期成本費用前移，而使前期會計利潤發(fā)生后移。在所得稅稅率穩(wěn)定的情況下，由于資金存在時間價值，把稅款推遲到后期繳納，相當于依法從國家取得了一筆無息貸款。
２.關(guān)于存貨計價方法的納稅籌劃。存貨的發(fā)出計價，稅法允許按實際成本或按計劃成本計價。而按實際成本計價又有加權(quán)平均法、移動平均法、先進先出法和個別計價法等多種方法可供選擇。選擇不同的存貨計價方法將會導(dǎo)致不同的會計利潤和存貨估價。通常在物價持續(xù)上漲的情況下，選擇后進先出法計價，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，企業(yè)應(yīng)納所得稅額相對減少，從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔的目的（后進先出法已經(jīng)停止使用）；反之，在物價持續(xù)下降的情況下，則應(yīng)選擇先進先出法計價來減輕企業(yè)的所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下，最好采用加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法，以避免企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額上下波動，減少資金安排的難度。
（二）投資活動納稅籌劃的會計政策選擇
1.投資方式的納稅籌劃。投資在方式上可分為兩大類，即直接投資和間接投資。對直接投資而言，最重要的是要考慮企業(yè)所得稅的稅收待遇，我國企業(yè)所得稅制度規(guī)定了許多稅收優(yōu)惠待遇，包括稅率和稅額扣除等方面的優(yōu)惠。
２.長期股權(quán)投資核算方法的納稅籌劃?！镀髽I(yè)會計準則》規(guī)定：長期股權(quán)投資的核算方法有兩種：成本法和權(quán)益法，兩者的使用有一定的范圍。這一規(guī)定提供了可選擇的空間。企業(yè)應(yīng)正確、巧妙地應(yīng)用長期股權(quán)投資核算方法，從而為企業(yè)的納稅籌劃提供可能。
五、所得稅納稅籌劃應(yīng)注意的問題
企業(yè)在為所得稅納稅籌劃制定或選用會計政策時，應(yīng)當考慮以下幾個方面的問題。一是企業(yè)在選擇會計政策時必須貫徹國家的要求，遵守會計法規(guī)和會計準則。二是以企業(yè)經(jīng)營目標和政策為導(dǎo)向。每個企業(yè)都有自己的發(fā)展目標及其政策，不能單純?yōu)榱松倮U所得稅而采取降低利潤的措施，因為會計政策是完成企業(yè)總體目標和貫徹企業(yè)政策的一種手段，但不是唯一手段。三是企業(yè)應(yīng)當根據(jù)自己的具體情況選擇適合自己的會計政策。會計政策選擇得當，對于企業(yè)總體目標的實現(xiàn)大為有益。比如采用加速折舊法，固定資產(chǎn)使用初期折舊多提可使企業(yè)前幾年少繳納所得稅，享受到延緩納稅的利益，可以用暫時節(jié)省下來的現(xiàn)金發(fā)展其他方面，但加速折舊法并非總對企業(yè)有利，如果企業(yè)想上市，則宜采用直線法計提折舊，使前期折舊減少，增加企業(yè)利潤總額。因此，不能一概而論。
（作者單位：河南電影電視制作集團財務(wù)部）
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