企業(yè)財務(wù)管理是企業(yè)管理系統(tǒng)中的一個價值管理系統(tǒng),滲透到企業(yè)的各個領(lǐng)域、各個環(huán)節(jié)之中。而稅收作為現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理的重要經(jīng)濟(jì)環(huán)境要素和現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)決策的變量,對完善企業(yè)財務(wù)管理制度、實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)至關(guān)重要。因此,從稅收對企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響出發(fā),研究企業(yè)財務(wù)管理中實現(xiàn)稅收籌劃有著廣泛而深刻的意義。
一、企業(yè)稅收籌劃的原則
企業(yè)稅收籌劃不僅是一種“節(jié)稅”行為,也是企業(yè)財務(wù)管理活動的一個重要組成部分。從根本上講,稅收籌劃應(yīng)歸結(jié)于企業(yè)財務(wù)管理的范疇,其目標(biāo)是由企業(yè)財務(wù)管理的目標(biāo)決定的。也就是說,在確定稅收籌劃方案時,不能一味地僅考慮稅收成本的降低,而忽略因該籌劃方案的實施引發(fā)的其他費用的增加或收入的減少,必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給企業(yè)帶來絕對的收益。因此,為充分發(fā)揮稅收籌劃在現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理中的作用,促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)的實現(xiàn),決策者在選擇稅收籌劃方案時,必須遵循以下原則:
(一)合法性原則。合法性原則要求企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時必須遵守國家的各項法律、法規(guī)。具體表現(xiàn)在:第一,企業(yè)開展稅收籌劃只能在稅收法律許可的范圍內(nèi)進(jìn)行,必須依法對各種納稅方案進(jìn)行選擇,而不能違反稅收法律規(guī)定,逃避稅收負(fù)擔(dān)。第二,企業(yè)稅收籌劃不能違背國家財務(wù)會計法規(guī)及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)。第三,企業(yè)稅收籌劃必須密切關(guān)注國家法律法規(guī)環(huán)境的變更。企業(yè)稅收籌劃方案是在一定時間、一定法律環(huán)境下,以一定的企業(yè)經(jīng)營活動為背景來制定的,隨著時間的推移,國家的法律法規(guī)可能發(fā)生變更,企業(yè)財務(wù)管理者就必須對稅收籌劃方案進(jìn)行相應(yīng)的修正和完善。
(二)服從于財務(wù)管理總體日標(biāo)的原則。稅收籌劃的最終目的是使企業(yè)實現(xiàn)其財務(wù)管理的目標(biāo)即稅后利潤最大化,取得“節(jié)稅”的稅收利益。這表現(xiàn)在兩個方面:一是選擇低稅負(fù),即降低稅收成本,提高資本回收率;二是遲延納稅。不管是哪一種,其結(jié)果都可以實現(xiàn)稅收支出的節(jié)約。要進(jìn)一步考慮的是,作為企業(yè)財務(wù)管理的一個子系統(tǒng),稅收籌劃應(yīng)始終圍繞企業(yè)財務(wù)管理的總體目標(biāo)來進(jìn)行。稅收籌劃的目的在于降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),但稅收負(fù)擔(dān)的降低并不一定帶來企業(yè)總體成本的降低和收益水平的提高。例如,稅法規(guī)定企業(yè)負(fù)債利息允許在企業(yè)所得稅前扣除,因而負(fù)債融資對企業(yè)具有節(jié)稅的財務(wù)杠桿效應(yīng),有利于降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。但是,隨著負(fù)債比率的提高,企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險及融資風(fēng)險成本也隨之增加,當(dāng)負(fù)債成本超過了息前的投資收益率,負(fù)債融資就會呈現(xiàn)出負(fù)的杠桿效應(yīng),這時權(quán)益資本的收益率就會隨著負(fù)債比例的捉高而下降。因此,企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時,如不考慮企業(yè)財務(wù)管理的總體目標(biāo),只以稅負(fù)輕重作為選擇納稅方案的唯一標(biāo)準(zhǔn),就可能會影響到財務(wù)管理總體目標(biāo)的實現(xiàn)。
(三)服務(wù)于財務(wù)決策過程的原則。企業(yè)稅收籌劃是通過對企業(yè)經(jīng)營的安排來實現(xiàn),它直接影響到企業(yè)的投資、融資、生產(chǎn)經(jīng)營、利潤分配決策財務(wù)稅收籌劃,企業(yè)的稅收籌劃不能獨立于企業(yè)財務(wù)決策,必須服務(wù)于企業(yè)的財務(wù)決策。如果企業(yè)的稅收籌劃脫離企業(yè)財務(wù)決策,必然會影響到財務(wù)決策的科學(xué)性和可行性,甚至透導(dǎo)企業(yè)作出錯誤的財務(wù)決策。例如,稅法規(guī)定企業(yè)出口的產(chǎn)品可以享受退稅的優(yōu)惠政策,企業(yè)選擇開放式的出口經(jīng)營策略,必然為企業(yè)帶來更多的稅收利益。但是,如果撇開國際市場對企業(yè)產(chǎn)品的吸納能力和企業(yè)產(chǎn)品在國際市場上的競爭能力,片面追求出口經(jīng)營帶來的稅收利益,那就可能誘導(dǎo)企業(yè)作出錯誤甚至是致命的營銷決策。
(四)成本效益原則。稅收籌劃的根本目標(biāo)就為了取得效益。但是,任何一項籌劃方案都有其兩面性,隨著某一項籌劃方案的實施,納稅人在取得部分稅收利益的同時,必然會為該籌劃方案的實施付出額外的費用,以及因為選擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應(yīng)機(jī)會收益。當(dāng)新發(fā)生的費用或損失小于取得的利益時,該項籌劃方案才是合理的;當(dāng)費用或損失大于取得的利益時,該籌劃方案就是失敗方案。一項成功的稅收籌劃必然是多種稅收方案的優(yōu)化選擇,必須綜合考慮。一方面,企業(yè)稅收籌劃必須著眼于企業(yè)整體稅負(fù)的降低,不能只盯在個別稅種的負(fù)擔(dān)上,因為各個稅種之間是相互關(guān)聯(lián)的,一種稅少繳了,另一種稅可能就要多繳:另一方面,企業(yè)的稅收籌劃不是企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的簡單比較,必須充分考慮到資金的時間價值,因為一個能降低當(dāng)前稅收負(fù)擔(dān)的納稅方案可能會增加企業(yè)未來的稅收負(fù)擔(dān),這就要求企業(yè)財務(wù)管理者在評估納稅方案時,要引進(jìn)資金時間價值觀念,把不同納稅方案、同一納稅方案中不同時期的稅收負(fù)擔(dān)折算成現(xiàn)值來加以比較。
二、企業(yè)財務(wù)管理中實現(xiàn)企業(yè)稅收籌劃的可行性
(一)對稅收觀念理解的改變?yōu)槠髽I(yè)稅收籌劃排除了思想障礙。計劃經(jīng)濟(jì)年代,人們把稅收看作企業(yè)對國家應(yīng)有的貢獻(xiàn),側(cè)重從作為征稅主體的國家角度研究稅收,片面強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性、無償性和固定性,特別突出國家在征納關(guān)系中的權(quán)威性,忽視了作為納稅主體的企業(yè)在依法納稅過程中的合法權(quán)利,企業(yè)只須在政府派駐的稅收專管員直接輔導(dǎo)下申報納稅,甚至把稅收籌劃與偷逃稅混為一談。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展并逐步國際化、知識化、信息化,理論界開始重視從納稅主體的角度研究稅收,企業(yè)財務(wù)管理者開始認(rèn)識到稅收在現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理中的作用;另外,稅收征管法和刑法也對偷逃稅的內(nèi)涵和外延作了明確的界定??梢哉f,目前研究企業(yè)稅收籌劃的思想障礙已經(jīng)基本消除。
(二)稅收制度的完善為企業(yè)稅收籌劃提供了制度的保障。綜觀世界各國,重視企業(yè)稅收籌劃的國家都有一個比較完善且相對穩(wěn)定的稅收制度,因為如果企業(yè)所面臨的稅收環(huán)境變化不定,企業(yè)選擇的納稅方案的優(yōu)劣程度往往也會隨著稅收制度的變動而變化,甚至?xí)挂粋€最佳的納稅方案蛻化成為一個最差的納稅方案。1994年稅收制度改革以后,我國稅收制度朝著法制化、系統(tǒng)化、相對穩(wěn)定化的方向發(fā)展,體現(xiàn)了市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求,并為市場經(jīng)濟(jì)的國際化提供了較為可行的外部環(huán)境,這為企業(yè)財務(wù)管理者和有關(guān)人員進(jìn)行企業(yè)稅收籌劃提供了制度保障。
(三)不同經(jīng)濟(jì)行為的稅收差別待遇為企業(yè)稅收籌劃提供了空間?,F(xiàn)代企業(yè)稅收籌劃是通過對企業(yè)經(jīng)營、投資和理財活動的事先籌劃和安排,選擇能降低企業(yè)稅負(fù)、獲取最大稅收利益的經(jīng)濟(jì)行為,這要求稅收制度能夠為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供選擇空間。隨著我國稅收制度日趨完善,為了體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策、充分發(fā)揮稅收杠桿對市場經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控職能,國家在已經(jīng)頒布的稅收實體法中不同程度上規(guī)定了不同經(jīng)濟(jì)行為的稅收差別待遇,即規(guī)定了不同經(jīng)濟(jì)行為的稅種差別、稅率差別和優(yōu)惠政策差別,同時在稅收程序法中也為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃作了肯定,企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的空間業(yè)已形成。
(四)市場經(jīng)濟(jì)國際化為企業(yè)進(jìn)行跨國稅收籌劃提供了條件。世界經(jīng)濟(jì)的一體化,要求我國企業(yè)必須提高國際競爭能力以迎接來自國際市場的挑戰(zhàn),構(gòu)建具有現(xiàn)代水平的企業(yè)財務(wù)管理制度迫在眉捷。全球經(jīng)濟(jì)的一體化,必然帶來企業(yè)投資、經(jīng)營和理財活動的國際化,企業(yè)在不同國家發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān),不僅要受企業(yè)所在國的稅收政策影響,而且在更大程度上取決于經(jīng)濟(jì)活動所在國的稅收政策。不同國家的稅收政策因政治經(jīng)濟(jì)背景不同而不同,這就為企業(yè)進(jìn)行跨國稅收籌劃提供了條件。
三、稅收籌劃在財務(wù)管理中的應(yīng)用
企業(yè)的稅收籌劃要與現(xiàn)行的稅收政策導(dǎo)向相適應(yīng)。近幾年國家為完善稅制,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,運用稅收征、免手段,以促進(jìn)我國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、技術(shù)結(jié)構(gòu)以及企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的優(yōu)化與調(diào)整。企業(yè)要求得生存,獲取更大收益,就要把握這些政策,運用這些政策,抓住有利時機(jī),進(jìn)行稅收籌劃,以充分享受這些政策給予的優(yōu)惠。有些政策的出臺常常就是為了某一特定時期及某一行業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要而制定的,企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時,要注意與稅收政策相適應(yīng),與國家經(jīng)濟(jì)杠桿調(diào)節(jié)方向相一致,就可以較好地達(dá)到稅收籌劃的目的。企業(yè)在財務(wù)管理的稅收籌劃中要注意以下方面:
(一)通過延期納稅,實現(xiàn)財務(wù)利益。資金的時間價值是財務(wù)管理中必須考慮的重要因素,而延期納稅直接體現(xiàn)了資金的時間價值。假定不考慮通貨膨脹的因素,企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境未發(fā)生較大變化,在某些環(huán)節(jié)中,在較長的一段經(jīng)營時期內(nèi)交納的稅款總額不變,只是由于適用會計政策的不同,各期交納稅款不同。根據(jù)會計準(zhǔn)則和會計制度規(guī)定,企業(yè)采用的會計政策在前后各期保持一致,不得隨意改變。如存貨成本確定和提取折舊等對企業(yè)所得稅的影響,從理論上講,購置存貨時所確定的成本應(yīng)當(dāng)隨該項存貨的耗用或銷售而結(jié)轉(zhuǎn),由于會計核算中采用了存貨流轉(zhuǎn)的假設(shè),在期末存貨和發(fā)出存貨之間分配成本,存貨計價方法不同,對企業(yè)財務(wù)狀況,盈虧情況會產(chǎn)生不同的影響,進(jìn)而對當(dāng)期的企業(yè)所得稅有一定的影響。折舊提取與此類似,采用不同的折舊提取方法各期提取折舊的數(shù)額不同財務(wù)稅收籌劃,對當(dāng)期的企業(yè)所得稅的數(shù)額有不同的影響。但從較長時期看來,企業(yè)多批存貨全部耗用和固定資產(chǎn)在整個使用期限結(jié)束后,對企業(yè)這一期間的利潤總額和所得稅款總額并未有影響。稅收籌劃起到了延期納稅的作用,相當(dāng)于得到了政府的一筆無息貸款,實現(xiàn)了相應(yīng)的財務(wù)利益。另外,納稅人擁有延期納稅權(quán),可直接利用延期納稅獲得財務(wù)利益。企業(yè)在遇到一些未預(yù)見的事項或其他事件時如預(yù)見到可能出現(xiàn)財務(wù)困難局面時,可以依據(jù)稅收征管法提前辦理延期納稅的事項,甚至可以考慮在適當(dāng)?shù)钠陂g內(nèi)以交納稅收滯納金為代價的稅款延期交納以解企業(yè)的燃眉之急,為企業(yè)贏得有利的局面和時間,來緩解當(dāng)前財務(wù)困難的情況。
(二)優(yōu)化企業(yè)稅負(fù),實現(xiàn)財務(wù)利益。一是對從事享有稅收優(yōu)惠的經(jīng)營活動或?qū)σ恍┘{稅“界點”進(jìn)行控制,直接實現(xiàn)財務(wù)利益。如稅法規(guī)定企業(yè)對研究開發(fā)新產(chǎn)品,新技術(shù)、新工藝所發(fā)生開發(fā)費用比上年實際發(fā)生數(shù)增長達(dá)到10%(含10%)以上(此處10%即是一個界點),其當(dāng)年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費除按規(guī)定可以據(jù)實列支外,年終經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后,可再按其實際發(fā)生額的50%直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額,增長額未達(dá)到10%以上的,不得抵扣。企業(yè)的相關(guān)費用如接近這一界點,應(yīng)在財務(wù)能力許可的情況下,加大“三新費用”的投資,達(dá)到或超過10%這一界點,以獲取財務(wù)利益。這方面的例子很多,不再一一列舉。
二是對經(jīng)營、投資和財務(wù)活動進(jìn)行籌劃,間接獲得相應(yīng)的財務(wù)利益。如企業(yè)的融資決策,其融資渠道包括借入資金和權(quán)益資金兩種。無論從何種渠道獲取的資金,企業(yè)都要付出一定的資金成本。兩者資金成本率、面臨的風(fēng)險和享有的權(quán)益都不同,其資金成本的列支方法也不同,進(jìn)而將直接影響企業(yè)當(dāng)期的現(xiàn)金流量。再如稅收籌劃在利潤分配中的運用。以股份制公司為例,公司的股利政策不僅影響到其股東的個人所得稅問題,而且也影響到該股份公司的現(xiàn)金流量。常見股利的分派形式有現(xiàn)金股利和股票股利,若發(fā)放現(xiàn)金股利,企業(yè)須支付一定數(shù)額的現(xiàn)金,股東須繳納個人所得稅;若發(fā)放股票股利,便可將盈余留在企業(yè)內(nèi)部,股東雖未得到現(xiàn)金收入,卻可以從股票價值增加量中獲取收益,也無需繳納個人所得稅。企業(yè)由于不用支付現(xiàn)金股利,可以增加營運資金,還相對擴(kuò)大了所有者權(quán)益的數(shù)額,使企業(yè)價值最大化,增加了今后發(fā)展的潛力。
(作者單位:桂林航天工業(yè)高等專科學(xué)校)
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